IL PUNTO
TAX CONTROL FRAMEWORK
Ruolo centrale del TCF per prevenire le frodi fiscali
/ Giovanni FORMICA e Pasquale FORMICA
Nell’ambito dei sistemi di presidio del rischio fiscale assume un ruolo centrale la prevenzione del rischio frode, in coerenza con l’evoluzione normativa e la crescente attenzione riservata ai profili di controllo interno e di responsabilità dell’ente ex DLgs. 231/2001. A differenza del rischio di compliance e di quello interpretativo, che derivano rispettivamente da errori nell’esecuzione degli adempimenti o da incertezze nell’applicazione della normativa tributaria, il rischio frode presuppone una deviazione consapevole dai principi di correttezza, trasparenza e legalità. In tal senso, la sua mitigazione costituisce declinazione delle fondamenta valoriali dei regimi fondati sul tax control framework (TCF), in primis l’adempimento collaborativo (cooperative compliance), in cui la fiducia dell’Amministrazione finanziaria trova giustificazione proprio in una comprovata gestione trasparente e affidabile delle condotte con impatto fiscale. In conformità con le Linee guida dell’Agenzia delle Entrate in materia di TCF, si richiede all’impresa di presidiare il rischio di coinvolgimento in potenziali frodi, come quelle correlate all’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, all’alterazione dei flussi contabili, all’occultamento della documentazione fiscalmente rilevante, alla creazione artificiosa di costi o alla simulazione di operazioni con mera finalità di evasione. Il rischio frode presenta peraltro una dimensione necessariamente trasversale, giacché interessa contestualmente molteplici processi e funzioni aziendali ed è in grado di incidere non solo sul corretto adempimento fiscale, bensì sull’affidabilità complessiva dell’impresa. Dal punto di vista operativo, la sua gestione richiede un impianto di controlli penetrante e strutturato. Non è sufficiente assicurare la correttezza formale dei processi, inclusi quelli contabili e dichiarativi. Si tratta, piuttosto, di verificare l’effettività delle operazioni, riscontrare la coerenza tra la loro rappresentazione documentale e la loro sostanza economica, assicurare l’affidabilità dei soggetti con i quali l’impresa intrattiene rapporti. Un approccio risk-based ben definito impone di concentrare l’attenzione sulle aree a maggiore esposizione e individuare i profili di vulnerabilità organizzativa. Al riguardo, un ambito assai sensibile è rappresentato dal ciclo passivo e, più in particolare, dalla gestione dei rapporti con i fornitori, specie in settori ad alta intensità lavorativa caratterizzati dall’ampio ricorso a forme di esternalizzazione delle attività. In tali contesti, l’Amministrazione finanziaria ha spesso contestato la genuinità dei contratti di appalti, ritenendoli idonei a dissimulare, nella sostanza, una somministrazione illecita di manodopera, a fronte di appaltatori privi di reale autonomia organizzativa e/o rischio d’impresa e/o di committenti in grado di esercitare penetranti poteri “datoriali” sui lavoratori formalmente impiegati dall’appaltatore stesso (c.d. eterodirezione). Tali fenomeni si inseriscono tipicamente in più ampi schemi fraudolenti, caratterizzati dalla presenza di plurimi soggetti lungo la catena di fornitura, alcuni con mera funzione di “filtro”, e dal mancato versamento di imposte e/o contributi funzionale ad assicurare un vantaggio di costo al committente. Sul versante fiscale, siffatte contestazioni possono comportare anzitutto il recupero, in capo a quest’ultimo, dell’IVA ritenuta indebitamente detratta in relazione a rapporti di appalto considerati non genuinamente tali. In simili scenari, la gestione del rischio frode richiede un sistema di controlli che abbracci l’intero ciclo degli acquisti, dalla selezione del fornitore fino alla contabilizzazione e al pagamento delle fatture, e coinvolga una pluralità di funzioni aziendali: non solo quella fiscale, ma anche, tra l’altro, il procurement e la funzione legale. La qualificazione e il monitoraggio continuo dei fornitori devono necessariamente rientrare nella mappatura dei rischi fiscali, giacché costituiscono strumento di prevenzione rispetto a possibili censure dell’Amministrazione finanziaria con potenziali rilevanti ricadute penal-tributarie. Anche il legislatore (art. 17-bis del DLgs. 241/1997) impone, quanto a ritenute e contributi, specifici doveri di verifica nel continuo in capo al committente. Per essere efficaci, i presidi debbono risultare assai penetranti: devono estendersi anzitutto alla valutazione, tra l’altro, della regolarità contributiva e fiscale (ad esempio mediante l’acquisizione di DURC e DURF), alla verifica di una struttura organizzativa adeguata rispetto alle prestazioni rese, alla disponibilità di personale e mezzi sufficienti, alla coerenza tra volumi d’affari e capacità operativa, nonché all’esistenza di sedi effettivamente operative. Tra gli indicatori di rischio da considerare nell’analisi dei fornitori assumono rilevanza elementi quali la presenza di significative esposizioni debitorie, una struttura organizzativa inadeguata rispetto all’attività svolta, la recente costituzione della società e l’assenza di una storia consolidata, la non coerenza dei prezzi rispetto alle condizioni di mercato, nonché la presenza di assetti formali di governance riconducibili a soggetti privi di effettivo ruolo decisionale. Analoghe considerazioni possono essere svolte, più in generale, in relazione al tema delle fatture per operazioni inesistenti, in primis quelle soggettivamente tali. Anche in tali ipotesi, infatti, il presidio del rischio richiede che l’impresa adotti controlli idonei a verificare l’effettività delle operazioni, la coerenza tra documentazione e sostanza economica e l’affidabilità dei soggetti coinvolti. Il sistema di controllo dovrebbe prevedere verifiche periodiche su documentazione a supporto delle operazioni, tracciabilità dei flussi finanziari, congruità economica delle transazioni, genuinità delle controparti e corretta qualificazione dei rapporti commerciali, al fine di individuare tempestivamente eventuali indicatori di anomalia o frode. Tutti i descritti controlli, tuttavia, non possono limitarsi alla fase iniziale del rapporto commerciale. Un TCF adeguatamente progettato deve prevedere verifiche continuative, per individuare eventuali anomalie nella fatturazione o nell’esecuzione delle prestazioni. In presenza di segnali di allerta, il sistema deve consentire l’attivazione di verifiche approfondite con il coinvolgimento coordinato delle funzioni interessate (fiscale, legale, acquisto, controllo interno), di modo da adottare tempestivamente le necessarie misure correttive. In definitiva, il rischio frode non può essere considerato un fenomeno residuale, tantomeno una materia di esclusiva competenza della funzione fiscale. Si tratta, piuttosto, di un rischio aziendale trasversale che richiede il coordinamento anche delle funzioni operative, amministrative, legali e di controllo. In un contesto caratterizzato da crescente attenzione alla governance fiscale e alla qualità dei sistemi di controllo interno, la capacità dell’impresa di prevenire, individuare e gestire tempestivamente i fenomeni fraudolenti rappresenta un elemento essenziale di affidabilità e sostenibilità.