Le cartelle di pagamento, se derivanti da liquidazione automatica o controllo formale della dichiarazione, devono, al pari degli avvisi di accertamento, essere notificate entro termini decadenziali.
Invece, il precedente avviso bonario, atto che, secondo la giurisprudenza, è solo facoltativamente impugnabile, non soggiace a decadenza. Non a caso, il termine per la liquidazione automatica e/o il controllo formale è solo ordinatorio e non perentorio.

Salvo quanto si dirà per l’art. 12 comma 1 del DLgs. 159/2015, sembrano terminate le proroghe dei termini decadenziali per la notifica delle cartelle di pagamento introdotte dalla legislazione emergenziale. Di conseguenza, ritornano “a pieno titolo” gli originari termini dell’art. 25 comma 1 del DPR 602/73 secondo cui la cartella di pagamento deve essere notificata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del:
- terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, in caso di liquidazione automatica ex artt. 36-bis del DPR 600/73 e 54-bis del DPR 633/72;
- quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, in caso di controllo formale ex art. 36-ter del DPR 600/73;
- secondo anno successivo a quello in cui l’accertamento è divenuto definitivo (questa ipotesi, almeno per quanto riguarda imposte sui redditi, IVA e IRAP, ha ora valenza residuale, essendo il sistema del ruolo stato sostituito dagli accertamenti esecutivi).

Da ciò consegue che, entro il 31 dicembre 2025, devono essere notificate le cartelle di pagamento relative ai periodi d’imposta:
- 2021 (REDDITI e IVA 2022), per ciò che concerne le attività di liquidazione automatica;
- 2020 (REDDITI 2021), per le attività di controllo formale.
Per le società che non hanno l’esercizio sociale coincidente con l’anno solare, relativamente alla liquidazione automatica il termine decorre non dal periodo d’imposta successivo alla presentazione della dichiarazione, bensì da quello di “scadenza del versamento dell’unica o ultima rata se il termine per il versamento delle somme risultanti dalla dichiarazione scade oltre il 31 dicembre dell’anno in cui la dichiarazione è stata presentata”.
In contenzioso, sia pure per le annualità pregresse, gli uffici stanno cercando di salvare la tardività delle cartelle di pagamento appellandosi all’art. 12 comma 1 del DLgs. 159/2015, che, secondo la loro tesi, andrebbe applicato congiuntamente ad altre disposizioni di proroga, come ad esempio l’art. 68 comma 4-bis del DL 18/2020, che, per determinate annualità, aveva disposto una proroga di 24 mesi.

L’art. 12 comma 1 del DLgs. 159/2015, norma davvero difficile da interpretare, pone una sorta di parallelismo tra sospensione dei termini di pagamento delle cartelle di pagamento e sospensione dei termini di decadenza.

Sintetizzando, posto che i termini di pagamento sono stati sospesi per 542 giorni (dall’8 marzo 2020 al 31 agosto 2021), ci sarebbe, “a cascata”, una proroga dei termini di notifica per 542 giorni per tutti i termini pendenti all’8 marzo 2020.

A ben vedere, per le annualità che ci occupano alcuna proroga dovrebbe esserci, in quanto nel momento di introduzione della proroga (8 marzo 2020) non erano ovviamente spirati i termini di presentazione delle dichiarazioni per l’anno 2021 (liquidazione automatica) e per l’anno 2020 (per il controllo formale).
Fermo restando quanto esposto, è arduo sostenere che operi in tema di termini decadenziali per le cartelle l’art. 12 comma 1 del DLgs. 159/2015 in quanto il legislatore aveva già introdotto proroghe ad hoc per ciascuna annualità.

La Corte di Cassazione, sia pure in merito alle proroghe da legislazione emergenziale previste per gli accertamenti, ha sancito che le disposizioni di proroga specifiche sono speciali rispetto all’art. 12 comma 1 del DLgs. 159/2015, che dunque non può operare (Cass. 30 giugno 2025 n. 17668).

Un ultimo aspetto riguarda l’eventualità in cui il contribuente, ricevuto l’avviso bonario, lo abbia dilazionato ai sensi dell’art. 3-bis del DLgs. 462/97: se si decade dalla dilazione, opera non la lett. b) bensì la lett. c-bis) del richiamato art. 25, con termine del 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di scadenza dell’ultima rata, il che allunga di molto i termini che si sarebbero applicati se non fosse stato definito l’avviso bonario.
Non rileva, quale dies a quo, l’anno in cui è stata presentata la dichiarazione dei redditi o IVA.

LIQUIDAZIONE AUTOMATICA DELLA DICHIARAZIONE
Anno	Dichiarazione	Termine	Disposizioni di proroga
2015	2016	31 dicembre 2019	–
2016	2017	31 dicembre 2023	Art. 12 comma 2 del DLgs. 159/2015
2017	2018	31 dicembre 2023	Artt. 68 comma 4-bis del DL 18/2020 e 157 del DL 34/2020
2018	2019	31 dicembre 2023	Art. 5 comma 8 del DL 41/2021
2019	2020	31 dicembre 2024	Art. 1 comma 158 della L. 197/2022
2020	2021	31 dicembre 2024	–
2021	2022	31 dicembre 2025	–
2022	2023	31 dicembre 2026	–
2023	2024	31 dicembre 2027	–
2024	2025	31 dicembre 2028	–
Carichi affidati dall’8 marzo 2020 al 31 dicembre 2021			Proroga di 24 mesi dei termini di decadenza e di prescrizione
Somme dilazionate a seguito di avviso bonario			31 dicembre del terzo anno successivo a quello di scadenza dell’ultima rata

CONTROLLO FORMALE DELLA DICHIARAZIONE
Anno	Dichiarazione	Termine	Disposizioni di proroga
2014	2015	31 dicembre 2019	–
2015	2016	31 dicembre 2023	Art. 12 comma 2 del DLgs. 159/2015
2016	2017	31 dicembre 2023	Artt. 68 comma 4-bis del DL 18/2020 e 157 del DL 34/2020
2017	2018	31 dicembre 2024	Artt. 68 comma 4-bis del DL 18/2020 e 157 del DL 34/2020
2018	2019	31 dicembre 2023	–
2019	2020	31 dicembre 2024	–
2020	2021	31 dicembre 2025	–
2021	2022	31 dicembre 2026	–
2022	2023	31 dicembre 2027	–
2023	2024	31 dicembre 2028	–
2024	2025	31 dicembre 2029	–
Carichi affidati dall’8 marzo 2020 al 31 dicembre 2021		Proroga di 24 mesi dei termini di decadenza e di prescrizione
Somme dilazionate a seguito di avviso bonario		31 dicembre del terzo anno successivo a quello di scadenza dell’ultima rata