Con la L. 197/2022 è stata prevista la possibilità di definire in acquiescenza, a condizioni più vantaggiose rispetto a quelle ordinarie, gli avvisi di accertamento non impugnati e ancora impugnabili alla data del 1° gennaio 2023, nonché quelli notificati dall’Agenzia delle Entrate entro il 31 marzo 2023. È stata prevista altresì una definizione degli accertamenti con adesione e una definizione ad hoc per gli avvisi di recupero dei crediti di imposta. La definizione rafforzata prevista dall’art. 1 comma 180 della L. 197/2022 si applica agli accertamenti per imposte dirette, IVA, registro, imposta sulle successioni e donazioni, nonché a quelli con cui sono revocate le agevolazioni prima casa (IVA o registro). Ieri è stata pubblicata la circolare n. 2 dell’Agenzia delle Entrate, che, tuttavia, in relazione alla definizione degli accertamenti non contiene molte specificazioni: non va comunque dimenticato che devono essere ancora emanati i provvedimenti attuativi, come ricordato nella stessa circolare. In attesa dei menzionati provvedimenti, i contribuenti possono, già da subito, fruire della definizione autonomamente. Da un lato, le sanzioni irrogate sono ridotte a 1/18, anziché a 1/3, fermo restando l’obbligo di pagare l’imposta per intero e di corrispondere gli interessi per ritardata iscrizione a ruolo (nella misura del 3,5%). Dall’altro lato, le somme dovute per la definizione possono essere rateizzate in 20 rate di pari importo, anziché in 8 o 16 rate, senza necessità di prestare garanzie. In attesa dei provvedimenti attuativi, per accedere alla definizione è sufficiente adeguare l’importo della “Sanzione pecuniaria totale ridotta ad un terzo” indicato nel fac-simile del modello di versamento allegato all’atto. In caso di rateazione, si può chiedere all’Ufficio che ha notificato l’atto di mettere a disposizione il piano di ammortamento in 20 rate. In questo caso sono dovuti anche gli interessi al saggio legale (al 5% dal 1° gennaio 2023, come disposto dal DM 13 dicembre 2022). Per poter definire va rispettato l’art. 15 del DLgs. 218/97, pertanto il contribuente deve pagare quanto dovuto (o la prima rata) entro il termine per il ricorso. Seguendo quindi le regole dell’acquiescenza, la definizione ex L. 197/2022 appare incompatibile con la notifica del ricorso o con l’invio dell’istanza di adesione, circostanza ribadita nella circolare di ieri. Il secondo aspetto da considerare concerne il cumulo giuridico e il limite previsto dall’art. 15, secondo cui “In ogni caso la misura delle sanzioni non può essere inferiore ad un terzo dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo”. Su questo punto eventuali chiarimenti ufficiali sarebbero oltremodo opportuni. Va premesso che in sede di acquiescenza, di regola, non ci sono ostacoli all’applicazione del cumulo giuridico in caso di concorso di violazioni: gli uffici finanziari, quando emettono l’avviso di accertamento, confrontano il cumulo giuridico con quello materiale e, se il cumulo giuridico è più conveniente, irrogano la sanzione unica prevista dall’art. 12 del DLgs. 472/97. La sanzione così irrogata in caso di concorso di violazioni può essere definita a 1/3, salvo però il limite di 1/3 del minimo edittale previsto dall’art. 15 del DLgs. 218/97, che non può essere derogato in acquiescenza. La stessa regola si applica in caso di definizione ex L. 197/2022, non configurandosi limiti all’applicazione del cumulo giuridico. Il dubbio che si pone, però, è se, anche in caso di definizione rafforzata, si applichi il limite previsto dall’art. 15, ossia 1/3 dei minimi edittali. Infatti, da un lato, la definizione rafforzata è una forma di acquiescenza e dunque il limite di 1/3 dei minimi edittali dovrebbe senz’altro operare. Dall’altro lato, se detto limite operasse, la riduzione a 1/18 della sanzione irrogata sarebbe di fatto vanificata. Si può dunque ipotizzare che il limite previsto dall’art. 15 non operi in caso di definizione agevolata oppure che, in base alla ratio dell’art. 15, operi il limite minimo di 1/18 dei minimi edittali, anche in assenza di una previsione normativa espressa. Va poi considerato un terzo aspetto, ossia il caso in cui violazioni della stessa indole, eventualmente relative a più tributi, siano commesse in periodi d’imposta diversi. In questo caso gli uffici applicano la sanzione unica prevista dall’art. 12 comma 5 del DLgs. 472/97, che prevede l’aumento della sanzione più grave da un quarto al doppio e dalla metà al triplo. Può dunque succedere che un accertamento riporti una sanzione “a zero”, quando in un anno precedente sia già stata irrogata la sanzione unica per la violazione più grave con i relativi aumenti. In caso di acquiescenza, però, opera il limite di cui all’art. 15 per tutti gli anni, con la conseguenza che la sanzione unica prevista dall’art. 12 comma 5 va confrontata con il totale dei minimi edittali dei diversi periodi d’imposta (nota Agenzia Entrate 11 settembre 2001 n. 159135). Se il totale dei minimi edittali di tutti gli anni è superiore alla sanzione unica, l’accertamento è definibile con il pagamento della quota di minimi edittali che residua al netto delle sanzioni dovute in acquiescenza per gli anni precedenti. In caso di definizione di un solo anno, quindi, andrà ridotta a 1/18 la sanzione irrogata per lo specifico anno considerando il limite dei minimi edittali.
28 gennaio 2023
/ Dario AUGELLO