Con la pubblicazione della circ. n. 15 del 26 novembre 2021, avvenuta a soli 4 giorni dal termine per l’invio delle dichiarazioni dei redditi, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti circa la documentazione per la conformità al principio di libera concorrenza in materia di prezzi di trasferimento, applicabile dal periodo di imposta 2020. In particolare, il § 9 della circolare conferma la possibilità di comunicare il possesso della documentazione sul transfer pricing (TP) anche presentando una “dichiarazione tardiva oppure integrativa/sostitutiva di quella già presentata nei termini”. Ciò potrebbe risultare necessario per tutti quei contribuenti che, entro la data del 30 settembre scorso, hanno inviato la dichiarazione dei redditi relativa all’anno di imposta 2020 per poter beneficiare del c.d. contributo a fondo perduto perequativo previsto dal decreto “Sostegni-bis” (art. 1 commi da 16 a 27 del DL n. 73/2021). In particolare, i contribuenti che, a quella data, non avevano predisposto la documentazione (Masterfile e Documentazione nazionale), completa di firma digitale con marca temporale, potrebbero, al solo fine di accedere all’aiuto di Stato, aver trasmesso la dichiarazione senza indicare il possesso della documentazione TP (quindi non barrando l’apposita casella del rigo RS106 di REDDITI SC, del rigo RS42 di REDDITI SP oppure del rigo RS32 di REDDITI PF). Tali soggetti potranno, una volta firmata digitalmente la documentazione con apposizione della marca temporale, trasmettere una dichiarazione sostitutiva di quella già presentata (si veda “Documentazione sul transfer pricing «slegata» dal termine per il contributo perequativo” del 22 settembre 2021). Un ulteriore chiarimento riguarda il termine di apposizione della firma elettronica e della marca temporale. Infatti, in base al documento di prassi, il contribuente per potersi avvalere della remissione in bonis ai fini della comunicazione del possesso, deve aver predisposto la documentazione e apposto la firma elettronica con marca temporale, al più tardi entro il termine di novanta giorni dalla scadenza ordinaria della dichiarazione dei redditi. In altre parole, il termine ultimo per poter apporre firma elettronica e marca temporale è la scadenza per la presentazione della dichiarazione tardiva (dunque quest’anno, per i contribuenti solari, l’ultimo giorno è il 28 febbraio 2022). Per quanto attiene, d’altro canto, al contributo a fondo perduto perequativo, il DM 12 novembre 2021, il quale ha definito la quota di spettanza del contributo e il calo minimo che consente l’accesso al beneficio, conferma che eventuali dichiarazioni correttive o integrative successivamente presentate non rilevano per la determinazione del contributo qualora da queste ultime derivi un maggior importo di contributo a favore del contribuente rispetto a quanto risultante dalla dichiarazione dei redditi presentata entro lo scorso 30 settembre. Pertanto, qualora il contribuente abbia trasmesso la dichiarazione dei redditi entro il 30 settembre e debba successivamente apportare modifiche o integrazioni, ciò non comporterà la rinuncia del contributo a fondo perduto tout court, purché da tali dichiarazioni successive non consegua un maggior contributo a fondo perduto. In conclusione, è possibile inviare una dichiarazione correttiva o integrativa per comunicare il possesso della documentazione TP, senza decadere automaticamente dal contributo a fondo perduto perequativo.

7 dicembre 2021 / Giorgia CAVALLARI

La decisione della Cassazione del 16 novembre 2021 n. 34730 ha enunciato il principio secondo cui il creditore per canoni di locazione e/o indennità sorti in data successiva al fallimento non è tenuto ad insinuare il proprio credito in via frazionata, mano a mano che questo matura; la condizione per la sua partecipazione al passivo, che segna il momento a partire dal quale decorre il termine di decadenza di un anno per la presentazione della domanda di ammissione, si verifica, invece, alla data di compimento del fatto (ossia la riconsegna dell’immobile) che determina la definitiva quantificazione del credito. Sul tema si ricorda che, secondo il più recente orientamento della giurisprudenza di legittimità, l’insinuazione al passivo dei crediti sorti nel corso della procedura fallimentare non è soggetta al termine di decadenza previsto dall’art. 101 commi 1 e 4 del RD 267/42; tale domanda, d’altra parte, non può ritenersi proponibile sine die, ma incontra anch’essa un limite temporale, da individuarsi – in coerenza e armonia con l’intero sistema di insinuazione e sulla scorta dei principi costituzionali di parità di trattamento di cui all’art. 3 Cost. e del diritto di azione in giudizio di cui all’art. 24 Cost. – nel termine di un anno decorrente dal momento in cui si verificano le condizioni di partecipazione al passivo fallimentare (Cass. nn. 18544/2019, 28799/2019, 3872/2020 e n. 12735/2021). Al fine di verificare se la domanda di ammissione del creditore sia stata presentata entro il predetto termine di decadenza, è quindi necessario stabilire quando si sono verificate le condizioni per la sua partecipazione al passivo. Nel caso di specie, i giudici hanno escluso che la decorrenza del termine in questione potesse individuarsi nella data di instaurazione del giudizio di sfratto per morosità intentato dalla creditrice nei confronti del curatore. Attesa la pendenza di tale giudizio, in cui il fallimento si era costituito contestando di essere subentrato nel contratto, non poteva esservi alcuna certezza in ordine all’esistenza stessa del credito, almeno sino al passaggio in giudicato della sentenza di declaratoria della risoluzione del contratto per inadempimento del curatore. Il mancato pagamento dei canoni da parte di quest’ultimo non era un elemento sufficiente a far sorgere l’onere del creditore di richiedere l’ammissione al passivo, posto che, una volta presentata la domanda, non versandosi in ipotesi disciplinata dall’art. 96 comma 2 n. 3 del RD 267/42 (che dispone l’ammissione con riserva dei crediti, peraltro concorsuali, che siano già stati accertati con sentenza non passata in giudicato), il tribunale fallimentare non avrebbe potuto decidere fino all’esito del separato processo, devoluto alla cognizione di un giudice diverso ed avente ad oggetto l’accertamento dell’an della pretesa. A identica conclusione, peraltro, i giudici pervengono in via generale, ovvero nel caso in cui sia pacifico il subentro del curatore nel contratto, in considerazione della natura (di durata) del rapporto da cui scaturiva il credito della ricorrente, destinato a maturare con periodicità mensile, sino alla data di effettiva riconsegna dell’immobile. Peraltro, in precedenza, anche la pronuncia della Suprema Corte n. 20310/2018 aveva ritenuto giustificata la condotta del titolare di un credito prededucibile per canoni di locazione che, anziché frazionare detto credito, avesse atteso la riconsegna dell’immobile, così da realizzarne con certezza l’ammontare complessivo e presentare un’unica domanda di insinuazione. [CATENACCIO] In continuità con tale orientamento, quindi, i giudici di legittimità ribadiscono come, nel caso di specie, la prospettazione – fin dal momento della domanda di ammissione – dell’esistenza di un credito unitario, come maturato a far data dalla dichiarazione di fallimento e fino all’effettiva restituzione, evidenzia come la quantificazione definitiva del credito, sebbene calcolato su base mensile, fosse avvenuta solo al momento della riconsegna dell’immobile. Una diversa ricostruzione – imponendo di tener conto, nell’ambito di un rapporto di durata, della scadenza periodica del corrispettivo o dell’indennità – condurrebbe a conclusioni illogiche, onerando il creditore al frazionamento di un credito prospettato come unitario, in quanto derivante da un unico titolo.

7 dicembre 2021 / Antonio NICOTRA

Le società unipersonali sono soggette alla responsabilità prevista dal DLgs. 231/2001. La Corte di Cassazione, nella sentenza n. 45100 depositata ieri, ha affrontato il tema dell’inclusione di tali società nel raggio d’azione della disciplina della responsabilità da reato dell’ente, distinguendo questi soggetti dalle imprese individuali, per le quali tale disciplina resta esclusa. Vero è che l’estrema semplificazione della struttura, l’origine e la consistenza patrimoniale dell’ente, la gestione della società unipersonale inducono a ritenere, sul piano percettivo, inesistenti le differenze con l’impresa individuale e a considerare di fatto coincidenti i due soggetti; e tuttavia i due istituti restano profondamente diversi. La prima rappresenta un soggetto giuridico autonomo e distinto dalla persona fisica dell’unico socio; un soggetto metaindividuale a cui la legge riconosce, in presenza di determinati presupposti, una personalità diversa rispetto a quella della persona fisica. Si tratta cioè di un soggetto che ha un proprio patrimonio autonomo, che costituisce un autonomo centro di imputazione di interessi, che ha una sua soggettività, che la legge fa discendere automaticamente in presenza di determinati presupposti. Le imprese individuali, di converso, possono anche avere un’organizzazione interna estremamente complessa, ma non sono enti collettivi e dunque per ciò solo sono escluse dall’ambito di applicazione della responsabilità 231. Su questi presupposti, i giudici di legittimità passano ad affrontare i limiti e le condizioni in presenza delle quali la società unipersonale possa rispondere ai sensi del DLgs. 231/2001. La questione non si pone nei casi di società unipersonale partecipata da una società di capitali o di società unipersonali che evidenzino una complessità e una patrimonializzazione tali da rendere percettibile, palpabile, l’esistenza di un centro di imputazione di interessi giuridici autonomo e indipendente rispetto a quello facente capo al singolo socio. Nel caso di realtà di piccole dimensioni, viene invece evidenziata la necessità di un attento accertamento in concreto, volto a verificare se, in presenza di una società unipersonale a responsabilità limitata, vi siano i presupposti per affermare la responsabilità dell’ente. Un accertamento che non è indissolubilmente legato solo a criteri quantitativi, cioè di dimensioni della impresa, di tipologia della struttura organizzativa della società, quanto, piuttosto, a criteri funzionali, fondati sull’impossibilità di distinguere un interesse dell’ente da quello della persona fisica che lo “governa” e, dunque, sull’impossibilità di configurare una colpevolezza normativa dell’ente – di fatto inesigibile – disgiunta da quella dell’unico socio. [CATENACCIO] Andranno utilizzati i criteri dettati dal DLgs. 231/2001 di imputazione oggettiva e soggettiva del fatto della persona fisica all’ente, in cui la dimensione sostanziale interferisce con quella probatoria, in cui assume rilievo la distinzione e la distinguibilità fra l’interesse della società e quello della persona fisica del rappresentante. Una verifica complessa che si snoda attraverso l’accertamento dell’organizzazione della società, dell’attività in concreto posta in essere, della dimensione dell’impresa, dei rapporti tra socio unico e società, dell’esistenza di un interesse sociale e del suo effettivo perseguimento. In tal senso si spiega la previsione contenuta nel secondo comma dell’art. 5 del DLgs. 231/2001 che esclude la responsabilità dell’ente quando le persone fisiche (siano esse apici o sottoposti) abbiano agito nell’interesse esclusivo proprio o di terzi. La norma stigmatizza proprio il caso di “rottura” dello schema di immedesimazione organica; si riferisce cioè alle ipotesi in cui il reato della persona fisica non sia in alcun modo riconducibile all’ente perché non realizzato neppure in parte nell’interesse di questo; che, ove risulti per tal via la manifesta estraneità della persona giuridica, il giudice non dovrà neanche verificare se essa abbia per caso tratto un vantaggio (cfr. Cass. n. 15543/2021). Da un lato, vanno evitate eventuali violazioni del principio del “ne bis in idem” sostanziale, che si realizzerebbero imputando alla persona fisica un cumulo di sanzioni punitive per lo stesso fatto. D’altra parte, la Cassazione censura quelle situazioni in cui la persona fisica si sottragga alla responsabilità patrimoniale illimitata, costituendo una società unipersonale a responsabilità limitata, ma, al tempo stesso, eviti l’applicazione del DLgs. 231/2001, sostenendo di essere un’impresa individuale. Il fenomeno è quello della creazione di persone giuridiche di ridottissime dimensioni allo scopo di frammentare e polverizzare i rischi economici e “normativi”.

7 dicembre 2021 / Maria Francesca ARTUSI

L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 38711, pubblicata ieri, ha rimesso al Primo Presidente, perché valuti l’assegnazione alle Sezioni Unite, alcune questioni in tema di risarcimento del danno da reato tributario, sul presupposto della mancanza di precedenti univoci sul punto e del coinvolgimento di interessi dell’Unione europea e delle sue istituzioni. Il caso oggetto dell’ordinanza riguardava una complessa fattispecie relativa al reato di contrabbando posto in essere da alcune aziende per il mancato pagamento di dazi, in violazione del Regolamento Ce n. 2362/98. La Corte ha così ritenuto di rimettere al Primo Presidente i seguenti quesiti:
- se e a quali condizioni il danno risarcibile conseguente a illecito tributario possa essere fatto coincidere con l’imposta evasa;
- ove si ritenga che a tal fine non basti la sola non coincidenza tra autore dell’illecito e soggetto passivo d’imposta e, comunque, in caso, quale quello di specie, di coincidenza delle due qualità nella stessa persona, quali siano le condizioni in presenza delle quali il danno risarcibile possa essere parametrato all’imposta evasa;
- se la possibilità per l’amministrazione titolare della pretesa tributaria di esercitare i poteri di accertamento e recupero coattivo a essa attribuiti osti a proporre ordinaria azione civile per il risarcimento del danno commisurato all’imposta o se le due tutele possano coesistere;
- ove si ritenga che l’azione civile possa essere proposta, per il risarcimento del danno commisurato all’imposta evasa, nel solo caso in cui l’amministrazione non abbia più la possibilità di riscuotere, nemmeno coattivamente, le somme dovute direttamente dal contribuente, occorrerà chiarire se e in quali casi tale impossibilità possa configurarsi; se rilevino le difficoltà dell’accertamento in sede penale o amministrativa dell’illecito; su chi gravi l’onere di dimostrare la sussistenza di tale condizione;
- in ipotesi in cui si dia risposta affermativa al quesito circa la possibilità di commisurare il danno risarcibile all’imposta evasa se, trattandosi di dazi doganali, il danno debba apprezzarsi in capo all’Unione europea e, per essa, alla Commissione, o in capo allo Stato membro cui è attribuito il compito della riscossione;
- in presenza di quali presupposti, in caso di translatio al giudice civile ex art. 622 c.p.p., possa accordarsi la provvisionale richiesta dalle amministrazioni danneggiate al momento della costituzione di parte civile nel processo penale.

7 dicembre 2021 / REDAZIONE

Il Terzo settore si caratterizza per le diverse anime dei soggetti che lo rappresentano, tra volontariato e lavoro, espressione di una trasformazione sociale in continua evoluzione. L’impiego di lavoratori subordinati è condizionato dai limiti previsti del Codice del Terzo settore (CTS, il DLgs. 117/2017) sia per la generalità degli enti del Terzo settore (ETS), sia per talune realtà, quali le organizzazioni di volontariato (ODV). Nell’individuazione degli ostacoli alle assunzioni dei lavoratori dipendenti per le ODV il punto di partenza è necessariamente costituito dall’art. 33 comma 1 del CTS, che prevede tale tipologia di apporto esclusivamente nei limiti necessari al regolare funzionamento dell’ODV, oppure nei limiti occorrenti a qualificare o specializzare l’attività svolta; in ogni caso il numero dei lavoratori impiegati nell’attività non può superare il 50% del numero dei volontari. Tale aspetto conferma la circostanza che l’ODV, nello svolgimento della propria azione, debba avvalersi principalmente dell’attività dei volontari propri associati, siano essi diretti o indiretti. Sul punto il Ministero è intervenuto con la recente nota n. 18244/2021 (si veda “Parità di diritti tra categorie di associati negli enti del Terzo settore” del 1° dicembre 2021), precisando che, nel quantificare il numero massimo dei lavoratori presenti nell’ODV, occorre tenere conto di quelli che partecipano all’attività con maggiore stabilità e continuità, ricomprendendovi i lavoratori subordinati, i parasubordinati, i soggetti distaccati presso l’ODV, mentre ne restano esclusi i lavoratori occasionali, coloro che svolgono l’attività di carattere autonomo una tantum e i dipendenti dell’ODV comandati presso altre realtà. Riguardo ai lavoratori part time si ritiene che debbano rientrare nel computo “per teste”, non dovendosi operare alcun riproporzionamento sulla base delle ore effettive lavorate, così come del resto previsto dal Ministero relativamente ai volontari. La nota n. 18244/2021 ha infatti precisato, con riferimento a questi ultimi, che l’utilizzo del criterio per teste, oltre a essere conforme al dettato letterale dell’art. 33 comma 1, che fa riferimento al “numero” di volontari, consente di tenere conto dell’apporto fornito da ciascun volontario, indipendentemente dall’effettiva attività in termini di ore lavorate. Inoltre, una tale soluzione consente di ridurre gli oneri amministrativi, soprattutto per le piccole realtà, laddove il calcolo di ore/uomo di attività volontaria effettivamente svolta potrebbe rivelarsi oltremodo complicato. Ulteriori ostacoli all’assunzione sono costituiti dall’incompatibilità dello stato di volontario con qualsiasi forma di rapporto di lavoro subordinato. Come precisato dalla nota n. 18244/2021, gli associati di una ODV non possono svolgere una prestazione di lavoro subordinato – ma anche autonomo – a favore della stessa. Del resto si vuole evitare che il volontariato dissimuli un rapporto di lavoro subordinato e costituisca per il lavoratore un periodo di prova non remunerato e privo delle normali tutele garantite dalla contrattazione collettiva di riferimento. Inoltre l’art. 34 comma 1 del CTS dispone che gli amministratori delle ODV debbano essere scelti tra le persone fisiche associate, ovvero indicate, tra i propri associati, dagli enti associati (art. 34 comma 2 del CTS; nota Min. lavoro n. 6214/2020), il che comporta l’impossibilità di retribuire i componenti dell’Organo direttivo. Come anticipato, oltre ai limiti previsti specificamente per le ODV, occorre poi rispettare i limiti previsti dal Codice del Terzo settore per la generalità degli ETS. Si richiama, innanzitutto, il rispetto del trattamento economico e normativo minimo previsto dalla contrattazione collettiva – nazionale, territoriale o aziendale – di cui all’art. 51 del DLgs. 81/2015, i c.d. contratti leader, il che esclude l’applicabilità delle condizioni deteriori dettate dai c.d. “contratti pirata”. Occorre poi prestare la massima attenzione a due importanti limiti collegati all’importo massimo della retribuzione erogabile ai lavoratori. In particolare, è previsto che la differenza delle retribuzioni tra lavoratori dipendenti non possa essere superiore al rapporto 1 a 8 con riferimento alla retribuzione lorda (c.d. salary gap, art. 16 del CTS). È poi vietata la corresponsione ai lavoratori subordinati di retribuzioni superiori al 40% rispetto a quelle previste – per le medesime qualifiche – dai contratti collettivi maggiormente rappresentativi (art. 8 comma 3 lettera b) del CTS). La retribuzione da prendere in considerazione è quella definita dai vari livelli di contrattazione, ricomprendendovi anche la parte variabile se prevista da questi ultimi (nota Min. Lavoro n. 2088/2020). Particolari eccezioni, in grado di agevolare l’acquisizione di risorse maggiormente qualificate, sono previste, tassativamente, per le seguenti attività: interventi e prestazioni sanitarie, formazione universitaria e post-universitaria, ricerca scientifica di particolare interesse sociale.

7 dicembre 2021 / Andrea COSTA