Pubblichiamo l’intervento di Raffaele Marcello, Consigliere CNDCEC con delega alla Revisione, ai Principi contabili e di valutazione e al sistema di amministrazione e controllo. Si resta sinceramente sbalorditi nell’apprendere che è in corso una campagna volta a rivedere significativamente i parametri di cui al novellato art. 2477 c.c., azione che, in tutta sincerità, rischia di inficiare il lavoro svolto con il Codice della crisi. Lo stupore, o meglio l’imbarazzo, che si riporta soffermandosi sulla “ventata” di populismo in questione, è dovuto a due motivi. Il primo: la modifica di un testo appena approvato, finalizzato a migliorarne la funzionalità, si effettua, solitamente, tramite un intervento di correzione complessivo e a “tutto tondo” e non tramite la modifica di singole previsioni avulse dal contesto generale di riferimento. Il secondo: i nuovi parametri previsti che vorrebbero assumersi comportano un ridicolo e sensazionalistico ridimensionamento del sistema dei controlli nelle srl. Ridicolo perché si passa da 2 a 6 milioni di totale dell’attivo dello stato patrimoniale; da 2 a 12 milioni di ricavi, da 10 a 50 dipendenti occupati in media durante l’esercizio, anche se il superamento di tali parametri dovrebbe essere registrato in un solo esercizio. Sensazionalistico, perché si fornisce l’illusione che i grandi stravolgimenti siano sempre possibili (oltre che leciti) e possano avvenire in pochissimo tempo e con un semplice colpo di spugna. Anche disposizioni che, sebbene dirompenti rispetto alle realtà delle piccole imprese, sono frutto di complessive scelte maturate nell’ambito di una riforma di ampio respiro e sono destinate, peraltro, a favorire la continuazione dell’attività di impresa e non la liquidazione, possono essere riviste in pejus in nome di una crescita che di fatto impediranno. Non posso non mettere in evidenza, che prospettata novella, non solo tradisce tutto l’impianto e la filosofia di fondo che ha animato la riforma delle crisi di impresa e dell’insolvenza, bensì si rivela per la professione dei commercialisti dannosa, in quanto la versione proposta è peggiorativa anche rispetto alla previgente formulazione dell’art. 2477 c.c. dove i parametri di riferimento erano quelli contenuti nell’art. 2435-bis c.c. e dunque: 4,4, milioni di totale dell’attivo dello stato patrimoniale; 8,8 milioni di ricavi e 50 dipendenti. Si tratta, allora, di un stravolgimento che non può essere condiviso e che non condivido come rappresentante di una categoria professionale che con la sua professionalità e la sua competenza specifica nel fare il “collegio sindacale” o nel fare “revisione” aiuta le società a prevenire i rischi e a intercettare i segnali di crisi, categoria che per tal motivo non rappresenta affatto un costo per le società. Più volte ho sostenuto che la recente riforma della crisi di impresa, ancorché si rendano opportuni alcuni aggiustamenti che, in linea di principio, involgendo anche il ruolo dei sindaci possono essere colmati tramite strumenti che indicano best practice (per intendersi, le Norme di comportamento del collegio sindacale), è nel suo insieme condivisibile, così come è condivisibile la ratio dell’allerta da cui essa origina. Peraltro, secondo l’art. 12 del Codice della crisi, costituiscono strumenti di allerta gli obblighi di segnalazione posti a carico dell’organo di controllo interno alla società e del revisore finalizzati alla rilevazione tempestiva degli indizi di crisi dell’impresa e alla sollecita adozione delle misure più idonee alla sua composizione. Di talché con l’emendamento di cui sopra, un gran numero di srl verrebbero private della possibilità di attivare il meccanismo di allerta dall’interno e conseguentemente di risolvere, sempre all’interno, quelle criticità che il virtuoso scambio di flussi informativi e la cooperazione tra organo di amministrazione e organo di controllo, e di quest’ultimo con l’incaricato della revisione legale, potrebbe facilmente far emergere e risolvere anche senza il coinvolgimento dell’OCRI (cfr. art. 14, commi 1 e 2, Codice della crisi). Da anni sosteniamo che la dialettica costruttiva tra gli organi che svolgono funzioni di amministrazione e controllo nella stessa società può essere risolutiva delle situazioni in cui emergano dubbi significativi circa un probabile stato di crisi, proprio per favorire la crescita delle imprese e non anche la liquidazione. Ne consegue, allora, che volendo ragionare sulla logicità dei parametri da individuare nell’art. 2477 c.c. in relazione ai nuovi obblighi previsti dal Codice della crisi, senza affidarsi a dottrine cabalistiche, la soluzione migliore non sembra essere quella da ultimo individuata. Andrebbe a cogliere nel segno, invece, come già da qualcuno sostenuto, una revisione dell’art. 2477 c.c., in modo equilibrato e coerente con tutta la riforma delle crisi e del diritto societario avviata con il Codice della crisi, e ideata di guisa che l’obbligo di nomina dell’organo di controllo o del revisore sia ancorato al superamento, per due esercizi consecutivi, di almeno uno dei seguenti limiti: totale dell’attivo, 4 milioni; ricavi, 4 milioni di euro; dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 20 unità.

18 maggio 2019 / Raffaele MARCELLO

Pubblichiamo l’intervento di Giuseppe Rebecca. Nel corso dell’audizione alla Commissione di vigilanza sull’Anagrafe tributaria del 20 marzo scorso, il Direttore dell’Agenzia delle Entrate Antonino Maggiore ha trattato dell’attuale situazione della classificazione catastale del patrimonio immobiliare nella prospettiva di una futura riforma della fiscalità immobiliare. Trattiamo qui solo dell’aspetto delle rendite catastali. Innanzitutto il Direttore ha fornito il dettaglio della ripartizione del carico fiscale sugli immobili:
- imposte sul reddito (IRPEF e IRES): 21%;
- imposte patrimoniali (IMU e TASI): 49%;
- imposte indirette (sui trasferimenti sulle locazioni, IVA, registro, ipotecarie, catastali, successioni e donazioni, bolli): 30%;
- totale imposte immobiliari: 100%, per un totale, nel 2018, di circa 40 miliardi di euro. Il Direttore Maggiore ha specificato che “mentre gli incrementi dei valori catastali sono stati uniformi su base nazionale, quelli dei valori di mercato delle abitazioni e immobiliari in generale hanno presentato una variabilità territoriale notevolissima” e alla fine ha concluso ricordando che “una riforma delle attuali modalità di determinazione delle rendite catastali comporterebbe notevoli vantaggi, in termini di efficienza ed equità, al sistema della tassazione immobiliare”. E questo era quanto già previsto nella legge delega n. 23/2014, non attuata, nonostante alcuni aspetti fossero stati oggetto di analisi e approfondimenti. La riforma è stata allora abbandonata per una questione molto semplice. Una revisione nazionale del catasto non può e non potrebbe essere attuata a invarianza di gettito, per tali imposte, né a livello locale né tantomeno a livello nazionale. Se si aumentano i valori catastali necessariamente si devono ridurre le correlate imposte, ma se l’invarianza dovesse essere locale, ecco allora che l’Italia sarebbe sommersa da migliaia di aliquote diverse, per tutte le località e per tutte le imposte. Impensabile. Sempre dalla relazione, riportiamo qualche analisi su questo particolare aspetto: “Si premette, in primo luogo, che gli effetti sul gettito fiscale di una riforma del sistema estimativo dei fabbricati non dipendono dalle scelte tecniche sulle modalità di determinazione di valori e rendite, bensì dalle scelte di politica tributaria. A livello complessivo la riforma può essere neutrale, aumentare oppure ridurre la pressione fiscale. In secondo luogo, si evidenzia che se la scelta fosse per la neutralità sulla pressione fiscale complessiva e per il ripristino delle condizioni di equità, un modo semplice di procedere sarebbe quello di mantenere invariata la base imponibile derivante dalle nuove rendite e dai nuovi valori catastali e, ovviamente, anche le aliquote. Operativamente, una volta determinati, con il nuovo sistema estimativo, tutti i valori e le rendite, sarebbe possibile determinare specifici coefficienti di adeguamento tali da consentire di eguagliare la somma degli imponibili basati sul sistema riformato con quelli attuali, anche per categorie di immobili. E in effetti, gli elementi di iniquità dell’attuale sistema non sono dati solo dalla distanza dei valori e dei redditi di mercato da quelli catastali, ma dal fatto che tale distanza non risulta omogenea tra le singole unità immobiliari e, per aggregazione, tra i diversi territori. In ogni caso, la neutralità implica necessariamente che alcuni contribuenti vedranno diminuire la pressione fiscale e altri la vedranno aumentare”. Quindi neutralità per tipologia di imposta, a livello nazionale, con impatti diversi sui proprietari, alcuni soggetti a un aumento dell’imposta di registro, altri a una riduzione. Ricordo cosa aveva affermato la Direttrice dell’Agenzia delle Entrate Rossella Orlandi, la quale riteneva comunque fattibile il tutto; “qualcuno pagherà di meno, qualcuno di più”, posto che “l’invarianza di gettito sarà calcolata su base territoriale rimodulando le quote che sono locali”. Evidentemente così non era. Dato per scontato che con il nuovo catasto le rendite e i valori aumentano, ne deriva che, per garantire la dichiarata invarianza di gettito, le imposte devono corrispondentemente diminuire. E questo per singola imposta e per singola zona territoriale. Ma tenendo conto che le variazioni dei valori saranno le più diversificate, ne consegue che anche le variazioni delle imposte dovrebbero essere variate nelle stesse proporzioni, all’inverso. E tutto questo per garantire l’indicata invarianza. In pratica, ci dovremmo trovare con aliquote IRPEF diverse da Comune a Comune e lo stesso accadrebbe per le imposte di registro e per tutte le altre imposte. Assolutamente improponibile; si creerebbe un bailamme tipo IMU e TASI. In conclusione, la dichiarata invarianza non può essere garantita e la revisione delle rendite e dei valori potrà essere attuata solo in un momento di bassa imposizione totale nel settore, non certamente oggi. Ne conseguirebbe una rivoluzione. Quello che stupisce è come questa semplice verità non si sia ancora del tutto percepita.

13 maggio 2019 / Giuseppe REBECCA

Pubblichiamo l’intervento di Raffaele Marcello, Consigliere CNDCEC con delega alla Revisione, ai Principi contabili e di valutazione e al sistema di amministrazione e controllo. L’attuale periodo dell’anno “obbliga”, direi, ciclicamente gli operatori – e, per quanto rileva chi scrive, gli iscritti all’Albo – a riflettere sui temi e sulle novità di bilancio. Quest’anno entra in vigore per le imprese anche l’obbligo di fornire talune informazioni relative a “sovvenzioni, contributi, incarichi retribuiti e comunque a vantaggi economici di qualunque genere” ricevuti da Amministrazioni pubbliche e da enti a queste equiparate. Per venire incontro alle (molteplici e pressanti) esigenze di interpretazione della norma, il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili ha pubblicato il documento “L’informativa dei contributi da amministrazioni pubbliche o soggetti a queste equiparati”. L’adempimento è previsto dall’art. 1 commi 125-129 della L. 4 agosto 2017 n. 124 (legge annuale per il mercato e la concorrenza). La ratio della richiesta consiste essenzialmente nel rilevare in modo trasparente i vantaggi economici prestati dalle amministrazioni pubbliche nei confronti degli operatori privati. Nello specifico, il documento del Consiglio nazionale esamina gli obblighi che interessano i beneficiari retti in forma di impresa e di cooperativa sociale. Il documento parte essenzialmente dal presupposto di proporre alcune interpretazioni di sistema delle previsioni, alla luce, proprio, delle sopra richiamate finalità della norma. È utile rilevare che il contributo fornisce, in taluni casi, un punto di vista “ragionato”, nella speranza anche che le impostazioni indicate possano rappresentare una prassi consolidata, stante la lettura della norma, che è in effetti, in alcuni casi, ambigua e si presta a diverse interpretazioni. Per quanto rileva l’ambito soggettivo, si pone il dubbio se l’informativa debba essere fornita o meno anche dalle micro imprese. Queste ultime, infatti, potendo non predisporre la Nota integrativa, dovrebbero essere esenti dal fornire l’informazione. Tuttavia, in via prudenziale, si suggerisce di fornire le informazioni richieste in calce al bilancio. La norma interessa, poi, le imprese che, depositando il bilancio, ottengono vantaggi economici complessivi superiori a 10.000 euro da parte di amministrazioni pubbliche o soggetti a queste equiparati. In questa logica, la lettura fornita dal documento è che i richiamati vantaggi economici debbano essere specificamente rivolti all’impresa e non rientranti in misure agevolative (ad esempio, di natura fiscale) generalmente rivolte all’universo delle imprese (si veda “In Nota integrativa solo i vantaggi «fuori mercato»” di oggi, ndr). Non sono considerati, poi, rientranti tra i vantaggi economici i corrispettivi forniti in rapporti sinallagmatici, considerato che la lettura sistematica della norma per le realtà aziendali for profit sembrerebbe indirizzata a evidenziare, appunto, i vantaggi e non i corrispettivi ricevuti sulla base di rapporti esistenti in contesti di mercato. [CATENACCIO] Piuttosto controversa appare anche l’individuazione della tempistica, visto che la norma parla dei contributi ricevuti “nell’anno precedente”, mentre il bilancio, è noto, viene redatto sulla base dell’esercizio amministrativo, che può non coincidere con l’anno solare. Laddove ciò si verifichi, l’obbligo è per prudenza letto sempre riferito all’anno solare precedente. È critico anche il criterio di rilevazione dei contributi. La norma parrebbe considerare le effettive entrate di cassa (fatta eccezione per i contributi non monetari), mentre il bilancio delle imprese è predisposto per competenza economica. In ultimo, vale la pena di evidenziare che la sanzione dell’inadempimento (che, nella stragrande parte dei casi, si ritiene possa avvenire per “disattenzione”, piuttosto che per “volontà”), rappresentata dalla “restituzione delle somme ai soggetti eroganti entro tre mesi”, oltre a comportare forzature interpretative sulla tempistica, appare veramente iniqua. Per questo motivo, il Consiglio nazionale ha ritenuto opportuno, allo stato dei fatti, sensibilizzare gli iscritti e prevedere la possibilità, laddove necessario, di approvare anche il bilancio nei 180 giorni successivi alla data di chiusura, affinché le imprese possano ben ponderare il contenuto della norma e le modalità con cui fornire l’informativa. In ottica propositiva, è stata, infine, presentata una proposta volta a modificare la sanzione, portando la stessa a una sanzione fissa o proporzionale, non superiore allo 0,50%, dei vantaggi economici ricevuti.

16 marzo 2019 / Raffaele MARCELLO

Pubblichiamo l’intervento di Massimo Boidi, Consigliere dell’ODCEC di Torino. Già molto si è scritto e commentato in ordine alle nuove disposizioni, contenute nel testo di riforma della legge fallimentare, ma profondamente incidenti nel campo del diritto societario e, più nello specifico, la materia dei controlli, mettendo forse in secondo piano gli aspetti che, di seguito, si andranno a evidenziare. L’art. 374 dello schema di decreto legislativo, tuttora in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale, prevede l’aggiunta di un secondo comma all’art. 2086 c.c. del seguente tenore: “L’imprenditore, che operi in forma societaria o collettiva, ha il dovere di istituire un assetto organizzativo, amministrativo e contabile adeguato alla natura e alle dimensioni dell’impresa, anche in funzione della rilevazione tempestiva della crisi di impresa e della perdita della continuità aziendale, nonché di attivarsi senza indugio per l’adozione e l’attuazione di uno degli strumenti previsti dall’ordinamento per il superamento della crisi e il recupero della continuità aziendale”. Allo stesso tempo l’art. 14, primo comma, dello stesso testo così recita: “Gli organi di controllo societari, il revisore contabile e la società di revisione, ciascuno nell’ambito delle proprie funzioni, hanno l’obbligo di verificare che l’organo amministrativo valuti costantemente, assumendo le conseguenti idonee iniziative, se l’assetto organizzativo dell’impresa è adeguato, se sussiste l’equilibrio economico finanziario e quale è il prevedibile andamento della gestione, nonché di segnalare immediatamente allo stesso organo amministrativo l’esistenza di fondati indizi della crisi”. Senza tornare ulteriormente sui nuovi limiti dimensionali riguardanti le srl circa l’obbligo di nomina di un soggetto deputato ai controlli e/o alla revisione legale, quello che si vuole oggi portare all’attenzione riguarda la portata, a parere di chi scrive assai pericolosa, delle novità legislative sopra riportate. Innanzitutto va segnalato come lo stesso codice civile, nel disciplinare, all’art. 2403, i doveri del Collegio sindacale, usi la stessa indeterminatezza terminologica, limitandosi a prevedere che detto organo “vigila sull’adeguatezza dell’assetto amministrativo, organizzativo e contabile”, senza null’altro aggiungere. Non si può certamente concordare con un simile approccio legislativo, passato e attuale, lasciando alla soggettiva interpretazione di qualunque attore stabilire se un assetto societario, nel senso più ampio del termine, possa ritenersi adeguato o meno. Ai lettori più attenti è noto come solo le Norme di comportamento del collegio sindacale emanate dal CNDCEC, aggiornate al settembre 2015, cerchino di entrare maggiormente nella specificità dell’argomento, rispettivamente con le Norme 3.4, 3.5 e 3.6. Nelle premesse, i redattori del documento si sono premurati di evidenziare come le Norme suddette suggeriscano e raccomandino modelli comportamentali da adottare per svolgere correttamente l’incarico di sindaco, esplicitandone chiaramente la natura deontologica. Preliminarmente non si comprende bene perché, nel recente schema di dettato legislativo, l’imprenditore abbia il dovere di istituire un assetto amministrativo, organizzativo e contabile adeguato, così da accorgersi in tempo utile dell’avvicinarsi di una situazione di crisi, mentre l’organo di controllo avrebbe l’obbligo di accertarsi che l’imprenditore valuti costantemente (??) l’adeguatezza del solo assetto organizzativo, come se gli altri non rivestissero alcuna importanza ai fini di una corretta amministrazione, se non argomentando, a parere di chi scrive a torto, che l’assetto organizzativo sia assorbente degli altri due. Il vero pericolo sta invece in una lettura combinata delle due disposizioni, probabilmente foriera di ulteriori responsabilità per quegli organi, sia di amministrazione che di controllo, che dovessero direttamente trovarsi coinvolti in una procedura di liquidazione giudiziale, secondo il seguente ragionamento: non avere attivato per tempo una procedura di allerta e di composizione assistita della crisi significa che il tuo assetto organizzativo, amministrativo e contabile, al di là delle dimensioni dell’impresa, non era adeguato, con palese violazione dell’art. 2086 c.c. [CATENACCIO] Allo stesso tempo l’organo di controllo dovrà rispondere a titolo di responsabilità solidale, ex art. 2407 comma 2 c.c., qualora si dimostri che il danno non si sarebbe prodotto se avesse vigilato in conformità agli obblighi della carica; con il che ecco tornare prepotentemente alla ribalta le Norme di comportamento sopra richiamate, forse non più a carattere meramente deontologico, e uniche a evidenziare e indicare declinazioni pratiche di un assunto terminologico eminentemente teorico. A ciò non si può non aggiungere che il terzo comma dell’art. 14 del citato schema di DLgs. prevede che “la tempestiva segnalazione all’organo amministrativo ai sensi del comma 1 (sopra riportato, ndr) costituisce causa di esonero dalla responsabilità solidale per le conseguenze pregiudizievoli delle omissioni o azioni successivamente poste in essere dal predetto organo...”, con la ahimé logica conseguenza che in tutti gli altri casi gli organi di controllo societari dovrebbero essere sempre solidalmente responsabili. In conclusione di queste prime, semplici, notazioni si può quindi osservare come il quadro per coloro che già rivestono o si apprestano ad assumere incarichi quali organi di controllo assume tinte piuttosto fosche, con il palese rischio di una proliferazione abnorme di segnalazioni agli Organismi di composizione della crisi di impresa (OCRI) e il loro conseguente intasamento, al fine di quell’agognato esonero di responsabilità sopra ricordato.

1 febbraio 2019 / Massimo BOIDI

Pubblichiamo l’intervento di Raffaele Marcello, Consigliere CNDCEC con delega alla Revisione, ai Principi contabili e di valutazione e al sistema di amministrazione e controllo. La contabilizzazione dei ricavi rappresenta senza dubbio uno dei temi più dibattuti nel corso degli ultimi anni a livello di standard setter contabili. L’International Accounting Standards Board (IASB) ha emanato nel 2014 l’IFRS 15 “Ricavi provenienti da contratti con i clienti”, frutto anche di uno sforzo di convergenza con l’organismo contabile statunitense. L’IFRS 15, omologato anche dall’Unione europea, è entrato in vigore a partire dai bilanci degli esercizi che hanno avuto inizio dal 1° gennaio 2018. La discussione si è animata anche a livello nazionale. I principi contabili nazionali non hanno mai avuto un documento dedicato alla contabilizzazione dei ricavi. Le principali indicazioni in materia sono contenute nell’OIC 15 “Crediti”, in cui di fatto i ricavi sono esaminati in qualità di “contropartita” economica appunto dei crediti. Occorre ora domandarsi quali siano le modifiche da apportare e quali temi interessino. L’Organismo italiano di contabilità ha, a questo fine, preliminarmente diffuso un questionario nel 2017 per raccogliere osservazioni in materia e pubblicherà un discussion paper sull’argomento, finalizzato a raccogliere le considerazioni degli operatori. Al di là dell’analisi tecnica, l’opinione di chi scrive è che la discussione sia da contestualizzare adeguatamente al fine di definire in modo appropriato il destinatario dei citati cambiamenti. L’evidenza naturale di partenza è che indubbiamente il dibattito in ambito locale sia stimolato anche dalle modifiche apportate agli IAS/IFRS; d’altronde i principi contabili internazionali oramai sono parte integrante del diritto dell’Unione europea e le società nazionali che li applicano ragionano in tali termini. È, tuttavia, anche noto che gli IAS/IFRS sono pensati principalmente per le società che quotano i propri titoli in mercati finanziari e, al di là delle scelte dell’Unione europea e del legislatore nazionale, per la pubblicazione dei bilanci consolidati. Le modifiche che potranno, quindi, essere apportate ai principi contabili nazionali sono, ad avviso di chi scrive, da circoscrivere eventualmente a quelle realtà di maggiori dimensioni, le quali per problematiche, dimensione economica e complessità gestionale maggiormente si avvicinano alle società che naturalmente sono orientate agli IAS/IFRS. In sostanza, il cambiamento dovrebbe interessare i soggetti più grandi – con inevitabile scelta delle soglie dimensionali che possono definire tali soggetti – ai quali potrebbero essere richiesti comportamenti volti a perseguire più attentamente la rappresentazione sostanziale dell’operazione. [CATENACCIO] Le società di minori dimensioni non hanno, nella stragrande maggioranza dei casi, problemi nella rilevazione dei ricavi e, anzi, hanno raggiunto nel tempo “equilibri” contabili, gestionali nonché fiscali che sarebbe controproducente modificare, determinando maggiori oneri amministrativi rispetto ai benefici di informativa prodotti. La costruzione di un nuovo documento sui ricavi potrebbe, casomai, essere l’occasione per apportare revisioni specifiche, ma non orientate a intaccare l’impostazione già in uso. L’auspicio è che anche i “commercialisti”, insieme alle società loro vicine, partecipino al dibattito fornendo il loro punto di vista e le loro prospettive, così che queste possano essere tenute in debita considerazione nella predisposizione dei principi contabili nazionali, patrimonio prezioso e indispensabile strumento di lavoro per i professionisti.

25 gennaio 2019 / Raffaele MARCELLO