Numerose e significative pronunce, tanto della giurisprudenza di legittimità, quanto di quella di merito, si sono occupate del tema delle liberalità. Le più rilevanti sono state quelle concernenti l’istituto del coacervo nell’imposta di successione e nell’imposta di donazione. Si tratta di un tema particolarmente insidioso per professionisti e contribuenti, che, a quanto pare, suscita ancora alcune perplessità. L’istituto del coacervo, che richiedeva la riunione fittizia del valore attualizzato del donatum (ossia delle donazioni fatte in vita) con il relictum (e cioè la massa ereditaria), e che era finalizzato unicamente a contrastare possibili manovre elusive in merito alle aliquote applicabili, non ha più ragione di esistere, secondo la Suprema Corte. Con le sentenze nn. 24940 del 6 dicembre 2016 e 26050 del 16 dicembre 2016 è stato finalmente confermato che le donazioni avvenute negli anni di abrogazione dell’imposta non vanno sommate all’asse ereditario e, pertanto, non erodono la franchigia oggi in vigore. Ma l’Agenzia delle Entrate non ne tiene conto. L’Amministrazione finanziaria, ignorando queste significative ed esaurienti pronunce, autoliquida infatti la maggiore imposta conseguente all’errato presupposto per il quale, nel computo del coacervo, debbano essere ricomprese quelle donazioni effettuate nel quinquennio in cui l’imposta era stata abrogata (25 ottobre 2001-3 ottobre 2006). Ne conseguono numerosi ricorsi, defaticanti. Da ultimo abbiamo la C.T. Prov. di Milano che, con sentenza n. 7163/17 pubblicata il 29 dicembre scorso, ha confermato nuovamente il principio secondo il quale il coacervo ai fini dell’imposta di successione non esiste più fin dall’introduzione della L. 342/2000, che ha trasformato l’imposta in parola da proporzionale a imposta ad aliquote fisse. In tale recente sentenza è stato chiarito che “conseguentemente, una volta soppresso l’istituto del coacervo con la abrogazione del 2001 tale istituto non è più stato reintrodotto, come affermato anche dalla sentenza n. 24940 del 6/12/2016 della Suprema Corte che ha negato la esistenza dell’istituto del coacervo dal passaggio da aliquote a scaglioni ad aliquote fisse in materia successoria”. [CATENACCIO] La Provinciale di Milano ha precisato anche che nel computo della franchigia possono rientrare “solo le donazioni poste in essere successivamente alla entrata in vigore della legge di conversione del D.L. n. 262/2006”. Se da un lato il coacervo ai fini successori è stato dichiarato inapplicabile dalle due sentenze citate della Cassazione, dall’altro la Suprema Corte ha invece ritenuto applicabile l’istituto ai fini delle donazioni (sentenza n. 11677 dell’11 maggio 2017).

21 febbraio 2018 / Giuseppe REBECCA e Giorgia CAVALLARI

È dal 2014 che il Governo italiano propone la clausola di salvaguardia per l’IVA, a copertura di eventuali probabili futuri sbilanci delle casse nazionali. Di anno in anno, però, le cose cambiano e invece di vedere la cancellazione definitiva di questa clausola, che di fatto sposta i problemi in avanti, assistiamo alle sue continue modifiche, con differimenti temporali e graduazioni diversificate. Nella tabella in calce all’articolo sono elencate le previsioni di questa clausola. Come si ha modo di vedere, ogni provvedimento normativo ha cambiato non solo la decorrenza, ma anche le stesse percentuali. Per l’aliquota IVA ridotta, attualmente pari al 10%, si prevede un innalzamento al 13%, mentre per l’aliquota IVA ordinaria, al momento fissata nella misura del 22%, è previsto l’aumento al 25%. In buona sostanza, alla fine un aumento del 3% per le predette aliquote IVA. In ogni caso pare strano questo diverso andamento, nelle previsioni fatte di anno in anno. Pare difficile trovare una logica all’origine delle diversificazioni e degli aggiustamenti. Per il 2018, il congelamento dell’IVA è valutato in circa 15 miliardi di euro. Ricordiamo la serie storica riguardante la misura dell’aliquota IVA ordinaria:
- 1° gennaio 1973: 12%;
- 8 febbraio 1977: 14%;
- 3 luglio 1980: 15%; -1° novembre 1980: 14%;
- 1° gennaio 1981: 15%;
- 5 agosto 1982: 18%;
- 1° agosto 1988: 19%;
- 1° ottobre 1997: 20%;
- 17 settembre 2011: 21%;
- 1° ottobre 2013: 22%. [CATENACCIO] In oltre quarant’anni, l’aliquota ordinaria è aumentata quasi del doppio. L’aliquota IVA ordinaria adottata dagli altri Stati membri Ue oscilla dal 17% del Lussemburgo al 27% dell’Ungheria. Per quanto riguarda l’aliquota ridotta, invece, si va dal 5% al 18%. L’elenco completo delle aliquote è consultabile al seguente link: https://europa.eu/youreurope/business/vat-customs/buy-sell/vat-rates/index_it.htm Disposizione DalAliquota 10%Aliquota 22%1.L. 23 dicembre 2014 n. 190, art. 1 comma 718 1° gennaio 201612%24% 1° gennaio 201713%25% 1° gennaio 2018-25,5%2.L. 28 dicembre 2015 n. 208, art. 1 comma 6 1° gennaio 201713%24% 1° gennaio 2018-25%3.L. 11 dicembre 2016 n. 232, art. 1 comma 631 1° gennaio 201813%25% 1° gennaio 2019 -25,9%4.DL 24 aprile 2017 n. 50 (conv. L. 21 giugno 2017 n. 96), art. 9 comma 1 1° gennaio 2018 11,5%25% 1° gennaio 201912%25,4% 1° gennaio 2020 13%24,9% 1° gennaio 2021 -25%5.DL 16 ottobre 2017 n. 148 (conv. L. 4 dicembre 2017 n. 172), art. 5 comma 1 1° gennaio 2018 11,14%25% 1° gennaio 2019 12%25,4% 1° gennaio 2020 13%24,9% 1° gennaio 2021 -25%6.L. 27 dicembre 2017 n. 205, art. 1 comma 2 1° gennaio 2019 11,5%24,2% 1° gennaio 2020 13%24,9% 1° gennaio 2021 -25%

8 gennaio 2018 / Giuseppe REBECCA

La legge di bilancio 2018 ha riaperto i termini per l’affrancamento del valore delle partecipazioni e dei terreni. L’aliquota è sempre all’8% e la scadenza per il pagamento è il 30 giugno 2018. Alla luce dell’andamento del mercato, si ripropongono così le solite questioni, tra cui anche il caso, molto frequente, di una precedente rivalutazione effettuata a valori superiori a quelli ora di vendita. È comunque possibile variare, anche al ribasso, il valore già rivalutato di terreni e di partecipazioni, (Agenzia delle Entrate, circolari nn. 47/2011 e 20/2016). Fino al 2014, quando le aliquote erano invariate (4% per i terreni), nel caso di riduzione era sufficiente far predisporre una nuova perizia, niente di più. Non si pagava nulla, ma non si aveva nemmeno diritto ad alcun rimborso. Ora invece, con le aliquote raddoppiate, le cose cambiano. L’Agenzia delle Entrate (circolare n. 1 del 15 febbraio 2013, § 4.1) aveva anche ammesso una sorta di meccanismo di “prezzo valore” molto particolare, per cui:
- nell’atto di vendita si indicano sia il corrispettivo, sia il maggior valore di perizia;
- il contribuente non realizza alcuna plusvalenza, essendo il primo termine inferiore al secondo, ma non perde i benefici della rivalutazione (benefici che, invece, vengono meno se la doppia indicazione non ha luogo);
- le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono invece liquidate sul maggior valore di perizia. Si tratta di una tesi chiaramente insostenibile, sotto l’aspetto razionale e sostanziale. Era stata ventilata anche l’ipotesi di un cambio di linea interpretativa, ma ciò non ha avuto alcun seguito. Anzi, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto di confermare il suo orientamento con la risoluzione n. 53 del 27 maggio 2015. Molti contribuenti non si sono a ciò adeguati, e nel caso di vendita a prezzo inferiore a quello della stima non hanno seguito il suggerimento ministeriale né tantomeno hanno dichiarato la plusvalenza. Il contenzioso su questo aspetto è già molto diffuso; dal 2016 è intervenuta anche la Cassazione, in modo però non univoco, e questo crea ulteriori disagi. Per la tesi dell’impossibilità di accertamento, qualora il valore dichiarato fosse stato inferiore a quello periziato, abbiamo tre sentenze, tutte del 2016 (nn. 19242/2016, 24310/2016 e 24316/2016), accompagnate però da altre tre pronunce contrarie, sempre dello stesso anno (n. 14492/2016, 14693/2016 e 19465/2016; quest’ultima ordinanza ha anche una particolarità: richiama una ordinanza che pare non essere coerente, la n. 9155/2016). Nel 2017 abbiamo invece una sola decisione, contraria alla tesi dei contribuenti, l’ordinanza della Cassazione n. 24136 del 13 ottobre 2017, con testo dell’ordinanza esattamente uguale alla n. 19465/2016. Abbiamo poi diverse sentenze di Commissioni tributarie, anche regionali, per la gran parte favorevoli alla tesi dei contribuenti. Ne ricordiamo alcune: ex multis, C.T. Reg. Milano n. 5537 del 27 ottobre 2016 e n. 449 del 28 gennaio 2014, C. T. Reg. Piemonte n. 11 del 10 febbraio 2011. [CATENACCIO] Tenuto conto del rilevante contenzioso in essere, con numerose sentenze di Commissioni tributarie, anche Regionali, come si è visto, contro la tesi dell’Agenzia delle Entrate e con ordinanze contrastanti da parte della Cassazione, ci attendiamo una sentenza finalmente a Sezioni Unite da parte della Cassazione. E naturalmente che dia ragione alla logica, e quindi alla tesi dei contribuenti.

5 gennaio 2018 / Giuseppe REBECCA

La legge delega per la riforma delle procedure concorsuali è stata finalmente approvata, dopo anni di approfondimenti. Non è una legge che soddisfa tutti, ma sicuramente è un passo avanti. Ora attendiamo i decreti delegati. Tenuto conto che è anche prevista la revisione del sistema dei privilegi e delle garanzie, suggeriamo due particolari interventi concreti, forse marginali, ma non per questo meno importanti. Riguardano le sanzioni e le penalità e, appunto, i privilegi. Quanto alle sanzioni e penalità, si suggerisce di prevedere che le multe, ammende, pene pecuniarie, pene accessorie e qualsiasi penalità (di ogni genere oppure solo fiscali) vengano annullate in caso di pagamento integrale, in sede di primo riparto, del debito in conto capitale con o senza interessi (un po’ come è stato fatto, una tantum, con l’art. 6-bis del DL 328/97, conv. L. 410/97). L’Erario e gli enti coinvolti non ci rimetterebbero nulla e i creditori potrebbero così trovare maggiore soddisfazione. Altra cosa, più dirompente, riguarda i privilegi e, in particolare, la ripartizione proporzionale delle perdite tra tutti i creditori ammessi allo stato passivo. Oggi la situazione è questa: una selva di privilegi, frutto di poche norme di base implementate nel tempo in virtù di spinte di tante categorie. I creditori chirografari sono così sempre più i veri “paria” del fallimento, quelli che ne sopportano, sempre, il peso maggiore, se non addirittura integrale. I creditori privilegiati assorbono quasi sempre tutto l’attivo del fallimento, il che forse non è del tutto equo. Al di là di una necessaria rivisitazione dei privilegi, con congruo snellimento delle previsioni, potrebbe risultare interessante un’innovazione semplice. Distribuire una perdita, necessariamente piccola, a tutte le categorie di soggetti creditori, perdita che aumenta con il passaggio ai successivi privilegi nella scala dei privilegi stessi. [CATENACCIO] Esemplificando: si potrebbe attribuire alla prededuzione il pagamento pieno, ai dipendenti una perdita dell’1%, agli enti previdenziali una perdita del 5%, ai professionisti, artigiani e agenti una perdita del %, alle imposte una perdita del % e così via... E questo per tutti i creditori, o almeno quelli con il credito più recente. La perdita non sarebbe rilevante per il singolo creditore, che ben potrebbe sopportare, e nel contempo consentirebbe sicuramente di soddisfare più creditori; i creditori chirografari potrebbero quindi aspirare a qualche maggiore soddisfazione, ancorché limitata, con un piccolo sacrificio degli altri creditori che verrebbero a incassare quasi tutto. In definitiva, si tratterebbe di ripartire la perdita tra tutti i creditori, ancorché in misura differenziata.

29 novembre 2017 / Giuseppe REBECCA

La legge di bilancio 2018, il cui iter di approvazione sta procedendo in Senato, si allinea alle precedenti Finanziarie, prorogando diversi bonus e (ri)proponendo uno sconto “green” che fino ad oggi non ha mai visto il via. La principale novità del Ddl. in via di approvazione è infatti una detrazione ad hoc dal reddito delle persone fisiche, che consente di agevolare per la prima volta opere su giardini, balconi, giardini pensili, terrazze private e non opere su edifici in senso stretto. Più nello specifico, il disposto normativo di cui all’art. 3, commi da 2 a 5, prevede per il 2018 una detrazione IRPEF pari al 36% della spesa sostenuta dal proprietario o detentore con idoneo titolo dell’abitazione sulla quale verranno fatti degli interventi agevolabili. Il legislatore include nell’agevolazione i seguenti interventi:
- la sistemazione a verde di aree scoperte private di edifici esistenti, unità immobiliari, pertinenze o recinzioni, impianti di irrigazione e realizzazione di pozzi;
- la realizzazione di coperture a verde e di giardini pensili. La norma agevola, oltre ai lavori in senso stretto, anche le spese di progettazione e manutenzione connesse all’esecuzione di dette opere. Dalla lettura della norma sorgono già i primi dubbi; il perimetro dell’agevolazione, così come descritto nel disegno di legge, non è particolarmente chiaro. Ci si chiede, ad esempio, se anche il semplice acquisto di piante rientrerebbe nel concetto di “sistemazione a verde” oppure se l’introduzione di nuove essenze su un giardino già esistente possa essere agevolata o meno. Da una prima lettura parrebbe di no. La spesa massima agevolabile è però particolarmente ridotta: 5.000 euro per unità immobiliare a uso abitativo. Nel caso di interventi eseguiti sulle parti comuni di edifici condominiali, il limite sarà sempre di 5.000 euro per ciascuna abitazione. In quest’ultimo caso, si sottolinea che la detrazione spetterà al singolo condomino nel limite della quota a lui imputabile, a condizione che la stessa sia stata effettivamente versata al condominio entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi. Come avviene per le altre detrazioni, non è sufficiente che la spesa sia documentata, ma è altresì necessario che il pagamento avvenga attraverso un sistema tracciabile (bonifico, carta di credito e così via). Il ritorno economico per il contribuente è pertanto assai limitato: al massimo potrà ottenere uno sconto fiscale pari a 1.800 euro, da ripartire in dieci rate annuali di pari importo (ossia 180 euro all’anno), un po’ poco per vedere il verde rifiorire, è proprio il caso di dirlo. [CATENACCIO] Il c.d. “bonus verde”, i cui punti salienti sono riportati nella tabella in calce all’articolo, non è altro che l’ennesimo tentativo di introdurre per la prima volta una detrazione fiscale sulle opere di sistemazione a verde. L’ultimo si era registrato a fine aprile 2015, ma la proposta normativa allora non era andata a buon fine. All’epoca, l’agevolazione proposta prevedeva limiti ben più elevati: sarebbero state agevolabili con una detrazione pari al 36% tutte le spese fino a 30.000 euro, con una franchigia pari a 2.000 euro. L’intento teorico della nuova agevolazione è di valorizzare il patrimonio paesaggistico, ecologico e ambientale del nostro Paese, con particolare riguardo alle zone ad alto tasso di cementificazione. Il nuovo bonus dovrebbe portare, secondo le previsioni del Governo, circa 600 milioni di nuovi investimenti, che a noi pare essere una previsione del tutto ottimistica. Si tratterebbe di circa 150.000/200.000 interventi, con un costo annuo per l’Erario dai 27 ai 36 milioni di euro, comunque per lo più o totalmente assorbito dall’effetto indotto dalla fatturazione richiesta. L’obiettivo del legislatore è certamente apprezzabile, ma la misura del beneficio appare del tutto inadeguata e pare non essere sufficiente a stimolare gli interventi proposti. Punti salienti del nuovo bonus verdeOggetto dell’agevolazione “Interventi relativi alla sistemazione a verde di aree scoperte private e di realizzazione di coperture a verde e di giardini pensili”:
- la spesa deve essere documentata e può comprendere anche costi di progettazione e manutenzione dell’opera
- il pagamento deve essere tracciabile Soggetti che possono fruire del bonus Persone fisiche con reddito capiente proprietari o detentori con idoneo titolo di un’abitazione Beneficio Detrazione IRPEF del 36% su una spesa massima di 5.000 euro in dieci rate annuali: complessivamente il vantaggio fiscale massimo sarà di 1.800 euro (180 euro/anno)

25 novembre 2017 / Giuseppe REBECCA e Giorgia CAVALLARI