Si definiscono unità collabenti i fabbricati (o porzioni di fabbricati), che per le loro caratteristiche (ovvero l’accentuato livello di degrado) non sono suscettibili di produrre reddito. Sono accatastati, a richiesta, nell’apposita categoria catastale F/2 “unità collabenti”. Si tratta, quindi, di fabbricati fatiscenti, diruti, ruderi, interessati da pericolo di crollo o da cedimento, inagibili (es. tetto crollato), o comunque non abitabili né utilizzabili a causa di inesistenza di elementi strutturali ed impiantistici, che non possono diventare abitabili con semplici interventi di manutenzione ordinaria o straordinaria, ma necessitano di interventi più radicali, fino alla demolizione. Devono essere rispettati dei presupposti:
- l’immobile deve aver perso la propria capacità reddituale;
- l’immobile deve essere ancora individuabile e/o perimetrabile, in quanto persistono i requisiti materiali relativi alla copertura, alla struttura portante, ai solai e ai muri perimetrali. La cessione di un fabbricato collabente, che nel caso concreto insiste su terreno agricolo, può generare plusvalenza tassabile? Certamente sì, ha affermato la Cassazione con la sentenza n. 5166/2013: la cessione unitaria di un terreno agricolo con fabbricati ex rurali collabenti, destinati alla demolizione e ricostruzione, deve essere considerata come cessione di area fabbricabile, ai fini delle imposte dirette. Nel caso specifico era stata richiesta ed ottenuta, prima dell’effettuata vendita, la concessione edilizia per il recupero di fabbricati civili con opere di demolizione e nuova costruzione. Il fatto che la zona fosse inserita nel PRG come zona agricola normale non ha impedito di qualificarla unitariamente (quindi terreno più fabbricato collabente destinato alla demolizione e ricostruzione) quale area suscettibile di utilizzazione edificatoria. Nello stesso senso, la C.T. Prov. di Bergamo n. 122 del 2017: la dichiarata inagibilità del fabbricato da parte del Comune nell’anno 2005 (la copertura era del 2010) non può, da sola, costituire elemento determinante per la riqualificazione dell’oggetto della compravendita. Risulta che l’immobile fosse stato abitato fino all’anno 2006 in forza di un contratto di affittanza agraria. In definitiva, nel caso di immobili inagibili, indipendentemente che siano o meno collabenti, la giurisprudenza ha considerato la loro cessione come cessione di aree edificabili, e questo anche nel caso di aree agricole. Si tratta evidentemente di una esasperazione dei concetti tributari, che cozza contro ogni logica. E tutto questo, nel costante tentativo di creare materia imponibile. Si ricorda che in ogni caso i fabbricati collabenti non sono soggetti all’ICI e ora all’IMU, come ha confermato più volte anche la Cassazione (da ultimo, Cass. n. 25774/2017). In particolare con la sentenza n. 23801/2017 è stato affermato che: “In tema di ICI, il fabbricato accatastato come unità collabente (cat. “F/2”), oltre a non essere tassabile come fabbricato in quanto privo di rendita, non è tassabile neppure come area edificabile, sino a quando l’eventuale demolizione restituisca autonomia all’area fabbricabile, che da allora è tassabile come tale, fino al subentro della tassazione del fabbricato ricostruito”. È evidente, almeno per chi scrive, la discrasia con la sentenza della Corte di Cassazione n. 5166/2013 sopra commentata; è ben vero che nella stessa sentenza n. 23801/2017 si richiama la n. 5166/2013, definendola però non conferente, motivando l’inconferenza con la diversità di imposta in discussione (qui ICI, lì IRPEF). Ma anche se si tratta di due imposte diverse, con presupposti impositivi diversi, non pare certamente logica e giustificata una diversa qualificazione della stessa fattispecie concreta, in quanto trattasi, sempre e comunque, di fabbricato collabente che insiste su un terreno, a prescindere da quale imposta si stia analizzando. Ricordiamo che se, invece, l’immobile al catasto fosse solo dichiarato inagibile, l’IMU si pagherebbe comunque, anche se ridotta alla metà. [CATENACCIO] Evidenziamo che la questione riguardante la cessione degli immobili da demolire è per certi versi analoga agli immobili collabenti. L’Amministrazione finanziaria ha cercato per molti anni di considerare tali cessioni come cessioni di area (si veda “Il fabbricato da demolire non è un’area fabbricabile” del 21 marzo 2018). A seguito di una risposta ad un interpello, l’Amministrazione finanziaria (risoluzione n. 395/2008), ha ritenuto tali cessioni assoggettabili a IRPEF, essendo di fatto equiparate alla cessione di terreni edificabili. Da qui il via ad un grande contenzioso. A oggi la situazione è questa: sembrano prevalere per numero le sentenze di Cassazione del periodo 2014-2017 (da ultimo, Cass. n. 15920/2017) favorevoli alla tesi dei contribuenti. Ora il Ministro, nella sua azione di monitoraggio (fatta ancora nel 2014, si veda la risposta all’interrogazione parlamentare n. 5-03220, dovrebbe formalmente suggerire all’Amministrazione finanziaria di presentare finalmente una circolare ad hoc. Magari anche riflettendo sull’impossibilità, per il Fisco, di riqualificare gli atti ai fini dell’imposta di registro (novità della legge di bilancio 2018), concetto eventualmente estensibile ai fini delle imposte dirette, anche se invero manca ancora una norma ad hoc. Altrimenti il contenzioso proseguirebbe, con aggravio di tempo e spese, anche per la stessa Amministrazione finanziaria.

4 aprile 2018 / Giuseppe REBECCA

Pubblichiamo l’intervento di Alessandro Solidoro, Delegato del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili all’Attività internazionale. Il 13 marzo 2018 il Consiglio Ecofin ha emanato una bozza di direttiva che pone nuovi obblighi di comunicazione alle proprie Amministrazioni tributarie in capo agli intermediari fiscali che intervengono nell’ambito di operazioni transnazionali. I Paesi membri provvederanno a loro volta a scambiare tra loro trimestralmente le informazioni così acquisite. Il Consiglio europeo adotterà la direttiva senza ulteriori discussioni e gli Stati membri avranno tempo fino al 31 dicembre 2019 per trasfonderla nelle proprie leggi e regolamenti. I nuovi obblighi saranno operativi dal 1° luglio 2020. Ciò che dovrà essere oggetto di comunicazione obbligatoria sono gli schemi di tax planning (arrangements) potenzialmente aggressivi, che includono elementi transnazionali. Per cogliere al meglio gli eventuali elementi di novità della bozza di direttiva è opportuno allocarla correttamente nel contesto dell’agenda attuale degli organismi e delle istituzioni internazionali non solo europei. L’origine è nella azione n° 12 dell’Action plan del progetto dell’OCSE denominato BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), approvato dai Paesi del G20 nel 2015 e fatto proprio dall’Ecofin nel dicembre dello stesso anno. Il Consiglio della Ue, nelle conclusioni del 25 maggio 2016, ha invitato la Commissione a far proprie delle regole di comunicazione obbligatoria e di prevedere effettivi disincentivi per gli intermediari che assistono i clienti in schemi fiscali elusivi. In sintesi, continua la concreta attuazione del progetto dei G20 lanciato nel 2012 per rendere coerenti a livello internazionale le regole per le imposte sui redditi societari, per allineare la tassazione alla sostanza dell’attività economica e per incrementare la trasparenza. Un’onda lunga e inarrestabile, motivata da istanze di equità di ripartizione dell’onere fiscale tra i diversi contribuenti, assolutamente condivisibili. In concreto, si è proceduto a emendare l’esistente Direttiva 2011/16/EU introducendo la previsione di caratteristiche (“hallmarks”) di tipo generico o specifico, che rendono con la loro presenza una transazione cross border potenzialmente elusiva. Si è quindi scelto di non inseguire singole fattispecie, peraltro in perenne evoluzione, ma di individuare caratteristiche che, ove esistenti, rappresentino in sé il rischio che determinate operazioni siano elusive. Una seconda scelta rilevante è quella di estendere in senso molto ampio il concetto di “intermediario” obbligato alla segnalazione. In detta categoria è infatti inclusa ogni persona che concepisca, venda, organizzi o renda implementabile la transazione segnalabile, con la condizione minima di essere fiscalmente residente in uno Stato membro e di avere adeguata competenza per comprendere la natura dell’operazione in cui si è coinvolti professionalmente. È quindi evidente come la platea degli interessati sia ben più ampia dei professionisti consulenti fiscali, siano essi commercialisti o avvocati, ma si estende potenzialmente a intermediari finanziari, società di revisione, sindaci, società fiduciarie, trust, intermediari commerciali. Ulteriore scelta rilevante è prevedere che ciascun Stato membro, in sede di implementazione della direttiva, stabilisca sanzioni in caso di mancata segnalazione, che siano effettive, proporzionate e dissuasive. In sintesi, i punti chiave della normativa che verrà adottata anche in Italia entro la fine del prossimo anno saranno:
- sostanzialità, con riferimento alle caratteristiche delle operazioni cross border da segnalare;
- ampiezza dei soggetti interessati all’adempimento;
- rilevanza del sistema sanzionatorio in ipotesi di omissione delle segnalazioni. È importante che, in sede applicativa, prevalga un principio di sostanza rispetto a quello della forma, onde evitare che le incongruenze che il mondo dei professionisti ha già avuto modo di verificare, con riferimento alla non proporzionalità del sistema sanzionatorio nell’applicazione della normativa antiriciclaggio, si replichino nuovamente con riferimento all’attività di consulenza tributaria internazionale. È del pari importante avere chiari i possibili effetti controproducenti di questa misura, onde trovare le soluzioni operative idonee a minimizzarne gli impatti, posto che è innegabile che l’introduzione di simili obblighi possa alimentare la corsa verso consulenti che risiedono e operano fuori dalla Ue (a cominciare dalla vicina Svizzera), proprio per evitare di doversi affidare a chi è tenuto all’obbligo di segnalazione. Già da oggi si può affermare che è nato un nuovo banco di prova per gli operatori e per il legislatore per la sfida di una maggiore effettiva compliance senza oneri sproporzionati e non strettamente necessari.

22 marzo 2018 / Alessandro SOLIDORO

Numerose e significative pronunce, tanto della giurisprudenza di legittimità, quanto di quella di merito, si sono occupate del tema delle liberalità. Le più rilevanti sono state quelle concernenti l’istituto del coacervo nell’imposta di successione e nell’imposta di donazione. Si tratta di un tema particolarmente insidioso per professionisti e contribuenti, che, a quanto pare, suscita ancora alcune perplessità. L’istituto del coacervo, che richiedeva la riunione fittizia del valore attualizzato del donatum (ossia delle donazioni fatte in vita) con il relictum (e cioè la massa ereditaria), e che era finalizzato unicamente a contrastare possibili manovre elusive in merito alle aliquote applicabili, non ha più ragione di esistere, secondo la Suprema Corte. Con le sentenze nn. 24940 del 6 dicembre 2016 e 26050 del 16 dicembre 2016 è stato finalmente confermato che le donazioni avvenute negli anni di abrogazione dell’imposta non vanno sommate all’asse ereditario e, pertanto, non erodono la franchigia oggi in vigore. Ma l’Agenzia delle Entrate non ne tiene conto. L’Amministrazione finanziaria, ignorando queste significative ed esaurienti pronunce, autoliquida infatti la maggiore imposta conseguente all’errato presupposto per il quale, nel computo del coacervo, debbano essere ricomprese quelle donazioni effettuate nel quinquennio in cui l’imposta era stata abrogata (25 ottobre 2001-3 ottobre 2006). Ne conseguono numerosi ricorsi, defaticanti. Da ultimo abbiamo la C.T. Prov. di Milano che, con sentenza n. 7163/17 pubblicata il 29 dicembre scorso, ha confermato nuovamente il principio secondo il quale il coacervo ai fini dell’imposta di successione non esiste più fin dall’introduzione della L. 342/2000, che ha trasformato l’imposta in parola da proporzionale a imposta ad aliquote fisse. In tale recente sentenza è stato chiarito che “conseguentemente, una volta soppresso l’istituto del coacervo con la abrogazione del 2001 tale istituto non è più stato reintrodotto, come affermato anche dalla sentenza n. 24940 del 6/12/2016 della Suprema Corte che ha negato la esistenza dell’istituto del coacervo dal passaggio da aliquote a scaglioni ad aliquote fisse in materia successoria”. [CATENACCIO] La Provinciale di Milano ha precisato anche che nel computo della franchigia possono rientrare “solo le donazioni poste in essere successivamente alla entrata in vigore della legge di conversione del D.L. n. 262/2006”. Se da un lato il coacervo ai fini successori è stato dichiarato inapplicabile dalle due sentenze citate della Cassazione, dall’altro la Suprema Corte ha invece ritenuto applicabile l’istituto ai fini delle donazioni (sentenza n. 11677 dell’11 maggio 2017).

21 febbraio 2018 / Giuseppe REBECCA e Giorgia CAVALLARI

È dal 2014 che il Governo italiano propone la clausola di salvaguardia per l’IVA, a copertura di eventuali probabili futuri sbilanci delle casse nazionali. Di anno in anno, però, le cose cambiano e invece di vedere la cancellazione definitiva di questa clausola, che di fatto sposta i problemi in avanti, assistiamo alle sue continue modifiche, con differimenti temporali e graduazioni diversificate. Nella tabella in calce all’articolo sono elencate le previsioni di questa clausola. Come si ha modo di vedere, ogni provvedimento normativo ha cambiato non solo la decorrenza, ma anche le stesse percentuali. Per l’aliquota IVA ridotta, attualmente pari al 10%, si prevede un innalzamento al 13%, mentre per l’aliquota IVA ordinaria, al momento fissata nella misura del 22%, è previsto l’aumento al 25%. In buona sostanza, alla fine un aumento del 3% per le predette aliquote IVA. In ogni caso pare strano questo diverso andamento, nelle previsioni fatte di anno in anno. Pare difficile trovare una logica all’origine delle diversificazioni e degli aggiustamenti. Per il 2018, il congelamento dell’IVA è valutato in circa 15 miliardi di euro. Ricordiamo la serie storica riguardante la misura dell’aliquota IVA ordinaria:
- 1° gennaio 1973: 12%;
- 8 febbraio 1977: 14%;
- 3 luglio 1980: 15%; -1° novembre 1980: 14%;
- 1° gennaio 1981: 15%;
- 5 agosto 1982: 18%;
- 1° agosto 1988: 19%;
- 1° ottobre 1997: 20%;
- 17 settembre 2011: 21%;
- 1° ottobre 2013: 22%. [CATENACCIO] In oltre quarant’anni, l’aliquota ordinaria è aumentata quasi del doppio. L’aliquota IVA ordinaria adottata dagli altri Stati membri Ue oscilla dal 17% del Lussemburgo al 27% dell’Ungheria. Per quanto riguarda l’aliquota ridotta, invece, si va dal 5% al 18%. L’elenco completo delle aliquote è consultabile al seguente link: https://europa.eu/youreurope/business/vat-customs/buy-sell/vat-rates/index_it.htm Disposizione DalAliquota 10%Aliquota 22%1.L. 23 dicembre 2014 n. 190, art. 1 comma 718 1° gennaio 201612%24% 1° gennaio 201713%25% 1° gennaio 2018-25,5%2.L. 28 dicembre 2015 n. 208, art. 1 comma 6 1° gennaio 201713%24% 1° gennaio 2018-25%3.L. 11 dicembre 2016 n. 232, art. 1 comma 631 1° gennaio 201813%25% 1° gennaio 2019 -25,9%4.DL 24 aprile 2017 n. 50 (conv. L. 21 giugno 2017 n. 96), art. 9 comma 1 1° gennaio 2018 11,5%25% 1° gennaio 201912%25,4% 1° gennaio 2020 13%24,9% 1° gennaio 2021 -25%5.DL 16 ottobre 2017 n. 148 (conv. L. 4 dicembre 2017 n. 172), art. 5 comma 1 1° gennaio 2018 11,14%25% 1° gennaio 2019 12%25,4% 1° gennaio 2020 13%24,9% 1° gennaio 2021 -25%6.L. 27 dicembre 2017 n. 205, art. 1 comma 2 1° gennaio 2019 11,5%24,2% 1° gennaio 2020 13%24,9% 1° gennaio 2021 -25%

8 gennaio 2018 / Giuseppe REBECCA

La legge di bilancio 2018 ha riaperto i termini per l’affrancamento del valore delle partecipazioni e dei terreni. L’aliquota è sempre all’8% e la scadenza per il pagamento è il 30 giugno 2018. Alla luce dell’andamento del mercato, si ripropongono così le solite questioni, tra cui anche il caso, molto frequente, di una precedente rivalutazione effettuata a valori superiori a quelli ora di vendita. È comunque possibile variare, anche al ribasso, il valore già rivalutato di terreni e di partecipazioni, (Agenzia delle Entrate, circolari nn. 47/2011 e 20/2016). Fino al 2014, quando le aliquote erano invariate (4% per i terreni), nel caso di riduzione era sufficiente far predisporre una nuova perizia, niente di più. Non si pagava nulla, ma non si aveva nemmeno diritto ad alcun rimborso. Ora invece, con le aliquote raddoppiate, le cose cambiano. L’Agenzia delle Entrate (circolare n. 1 del 15 febbraio 2013, § 4.1) aveva anche ammesso una sorta di meccanismo di “prezzo valore” molto particolare, per cui:
- nell’atto di vendita si indicano sia il corrispettivo, sia il maggior valore di perizia;
- il contribuente non realizza alcuna plusvalenza, essendo il primo termine inferiore al secondo, ma non perde i benefici della rivalutazione (benefici che, invece, vengono meno se la doppia indicazione non ha luogo);
- le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono invece liquidate sul maggior valore di perizia. Si tratta di una tesi chiaramente insostenibile, sotto l’aspetto razionale e sostanziale. Era stata ventilata anche l’ipotesi di un cambio di linea interpretativa, ma ciò non ha avuto alcun seguito. Anzi, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto di confermare il suo orientamento con la risoluzione n. 53 del 27 maggio 2015. Molti contribuenti non si sono a ciò adeguati, e nel caso di vendita a prezzo inferiore a quello della stima non hanno seguito il suggerimento ministeriale né tantomeno hanno dichiarato la plusvalenza. Il contenzioso su questo aspetto è già molto diffuso; dal 2016 è intervenuta anche la Cassazione, in modo però non univoco, e questo crea ulteriori disagi. Per la tesi dell’impossibilità di accertamento, qualora il valore dichiarato fosse stato inferiore a quello periziato, abbiamo tre sentenze, tutte del 2016 (nn. 19242/2016, 24310/2016 e 24316/2016), accompagnate però da altre tre pronunce contrarie, sempre dello stesso anno (n. 14492/2016, 14693/2016 e 19465/2016; quest’ultima ordinanza ha anche una particolarità: richiama una ordinanza che pare non essere coerente, la n. 9155/2016). Nel 2017 abbiamo invece una sola decisione, contraria alla tesi dei contribuenti, l’ordinanza della Cassazione n. 24136 del 13 ottobre 2017, con testo dell’ordinanza esattamente uguale alla n. 19465/2016. Abbiamo poi diverse sentenze di Commissioni tributarie, anche regionali, per la gran parte favorevoli alla tesi dei contribuenti. Ne ricordiamo alcune: ex multis, C.T. Reg. Milano n. 5537 del 27 ottobre 2016 e n. 449 del 28 gennaio 2014, C. T. Reg. Piemonte n. 11 del 10 febbraio 2011. [CATENACCIO] Tenuto conto del rilevante contenzioso in essere, con numerose sentenze di Commissioni tributarie, anche Regionali, come si è visto, contro la tesi dell’Agenzia delle Entrate e con ordinanze contrastanti da parte della Cassazione, ci attendiamo una sentenza finalmente a Sezioni Unite da parte della Cassazione. E naturalmente che dia ragione alla logica, e quindi alla tesi dei contribuenti.

5 gennaio 2018 / Giuseppe REBECCA