L’OIC ha pubblicato ieri, in consultazione fino al prossimo 30 settembre, la bozza del principio contabile di riferimento per gli enti del Terzo settore dal titolo “OIC X principio contabile ETS”. Il documento, per il quale non è stata ancora indicata la data di entrata in vigore, si applica agli enti del Terzo Settore che redigono il bilancio in base alle disposizioni dell’art. 13 comma 1 del DLgs. 117/2017 (Codice del Terzo settore). Si tratta degli enti con ricavi, rendite, proventi o entrate comunque denominate non inferiori a 220.000 euro che devono redigere un bilancio di esercizio formato da Stato patrimoniale, Rendiconto gestionale e Relazione di missione i cui schemi sono definiti dal DM 5 marzo 2020 del Ministero del Lavoro e delle politiche sociali, riportati nelle appendici A e B del principio contabile (mentre in calce allo stesso sono presentati degli esempi illustrativi). Si ricorda che, ai sensi dell’art. 13 comma 1 del DLgs. 117/2017, possono, invece, predisporre un bilancio in forma di Rendiconto per cassa gli enti con ricavi, rendite, proventi o entrate comunque denominate inferiori a 220.000 euro. Come esplicitato nelle premesse, il documento contabile ha lo scopo di disciplinare i criteri per:
- la presentazione dello Stato patrimoniale, del Rendiconto gestionale e della Relazione di missione degli enti del Terzo Settore, con particolare riguardo alla loro struttura e al loro contenuto;
- la rilevazione delle specificità degli enti stessi, “per le quali le regole contabili ordinarie avrebbero fornito una rappresentazione contabile non appropriata con la finalità non lucrativa degli ETS e la normativa di riferimento prevista per i loro bilanci”. A tal proposito, si sottolinea come secondo il DM 5 marzo 2020 la predisposizione del bilancio d’esercizio degli enti di cui all’art. 13 comma 1 del Codice del Terzo settore debba essere conforme alle clausole generali, ai principi generali di bilancio e ai criteri di valutazione di cui, rispettivamente, agli artt. 2423 e 2423-bis e 2426 c.c. e ai principi contabili nazionali, in quanto compatibili con l’assenza dello scopo di lucro e con le finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale degli enti del Terzo settore. [CATENACCIO] Pertanto, gli enti del Terzo Settore osservano le regole, di rilevazione e valutazione, contenute nei principi contabili nazionali OIC tenendo conto delle previsioni specifiche contenute nel principio in esame, mentre per l’informativa valgono le disposizioni del richiamato decreto ministeriale e, ove ritenuto necessario, in relazione alla tipologia o complessità delle operazioni dell’ente, sono riportate le informazioni previste dai principi contabili OIC per tale tipologia di operazioni. Con riferimento in particolare alla continuità aziendale, viene specificato come la direzione aziendale debba effettuare una valutazione prospettica della capacità dell’ente di continuare a svolgere la propria attività per un prevedibile arco temporale futuro, relativo a un periodo di almeno dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio. Ai fini di tale valutazione viene predisposto un budget o un bilancio previsionale che dimostri che l’ente ha, almeno per i dodici mesi successivi alla data di riferimento del bilancio, le risorse sufficienti per svolgere la propria attività rispettando le obbligazioni assunte. Per quanto attiene, infine, alle disposizioni di prima applicazione, viene evidenziato come il principio contabile possa essere applicato retrospetticamente, ai sensi dell’OIC 29. In alternativa, si può applicare il principio contabile:
- al valore contabile delle attività e passività all’inizio dell’esercizio in corso, ed effettuare una rettifica corrispondente sul saldo d’apertura del patrimonio netto dell’esercizio in corso;
- prospetticamente (ad esempio a partire dall’inizio dell’esercizio in corso), qualora non sia fattibile “calcolare l’effetto cumulato pregresso del cambiamento di principio o la determinazione dell’effetto pregresso risulti eccessivamente onerosa”.

6 agosto 2021 / Stefano DE ROSA

La deliberazione della Corte dei Conti n. 64/2021/PAR, Sezione Regionale di Controllo per la Lombardia ribadisce il principio dell’“abbandono della logica del salvataggio a tutti i costi di strutture e soggetti in condizioni di precarietà economico-finanziaria”. L’interessante parere è stato reso a seguito del quesito posto da un Comune, socio unico di società affidataria del trasporto pubblico locale (TPL) che ha chiuso in perdita i precedenti tre esercizi. Lo specifico contratto di servizio TPL prevede che “qualora l’Amministrazione Comunale richieda alla società…. l’effettuazione di servizi i cui costi non possano essere coperti dal contributo della Regione o di altri soggetti pubblici o privati, deve riconoscere alla Società stessa un corrispettivo finanziario adeguato”. Sempre nello stesso contratto di TPL viene stabilito che l’Amministrazione Pubblica, nel caso in cui richieda agevolazioni tariffarie per determinate categorie di utenza, deve riconoscere alla Società un adeguato contributo finanziario. Il Sindaco del Comune ha rivolto richiesta di parere alla Sezione regionale di controllo per la Lombardia, necessario a chiarire se simili disposizioni contrattuali, disciplinanti contribuzioni di carattere ordinario alla società, esulino dalla nozione di “trasferimento straordinario” di cui all’art. 14, comma 5 del DLgs. 175/2016, e consentano trasferimenti alla società senza la previa adozione di un piano di risanamento con le modalità prescritte dalla norma citata. In primis, è necessario verificare che non si ricada nell’ambito dall’art. 14 del DLgs. 175/2016, con particolare riferimento alla deroga prevista dal comma 5 quindi del c.d. divieto di “soccorso finanziario” delle Amministrazioni Pubbliche nei confronti delle proprie partecipate. Infatti, se una partecipata per tre esercizi consecutivi consegue perdite di esercizio, oppure la società ha utilizzato riserve disponibili per il ripianamento di perdite anche infrannuali, la P.A. che possiede la partecipazione (eccezion fatta per società quotate e istituti di credito) non può ulteriormente:
- sottoscrivere aumenti di capitale,
- effettuare trasferimenti straordinari,
- effettuare aperture di credito,
- rilasciare garanzie. Essendo stato sottoscritto un contratto di servizio è, pertanto, necessario prendere sempre in considerazione il succitato comma 5 che recita “sono in ogni caso consentiti i trasferimenti straordinari alle società di cui al primo periodo, a fronte di convenzioni, contratti di servizio o di programma relativi allo svolgimento di servizi di pubblico interesse ovvero alla realizzazione di investimenti, purché le misure indicate siano contemplate in un piano di risanamento, approvato dall’Autorità di regolazione di settore ove esistente e comunicato alla Corte dei Conti con le modalità di cui all’articolo 5, che contempli il raggiungimento dell’equilibrio finanziario entro tre anni”. La Corte specifica che trattasi dell’espressione di un principio generale dell’abbandono della logica del salvataggio a tutti i costi di partecipate che vertono in condizione di precarietà economico-finanziaria. Pertanto, qualora una P.A. voglia procedere in tal senso deve dimostrare lo specifico interesse pubblico perseguito dalla società partecipata in relazione ai propri scopi istituzionali, evidenziando, in particolare, le ragioni economico-giuridiche dell’operazione. Si ritiene necessaria la redazione di un piano economico finanziario (PEF), in presenza di un contratto di servizio. Dal caso suesposto i corrispettivi contrattuali devono essere assoggettati ad adeguamenti dei corrispettivi euro/Km su base ISTAT; qualora gli adeguamenti non siano stati effettuati, il consiglio di amministrazione potrebbe avanzare contestazione proprio in questa direzione, sostenendo che la perdita della società è da attribuirsi proprio all’Ente o altra società partecipata, perché non sono stati effettuati adeguamenti dei corrispettivi. A fronte di una revisione contrattuale assume un ruolo fondamentale la redazione di un PEF nel quale emergano che sono soddisfatte le condizioni di efficienza del servizio e le condizioni di equilibrio finanziario della gestione. Se disciplinato, l’equilibrio economico-finanziario tutela l’Amministrazione e la società partecipata, ancor più perché la determinazione del corrispettivo per la prestazione di servizi pubblici locali deve tener conto anche della previsione di un contributo economico a carico dell’ente concedente, così da compensare il “costo sociale” del servizio di trasporto pubblico locale (nella fattispecie della deliberazione), compensandone lo squilibrio economico e mai prescindendo dal tenere in considerazione che la programmazione del corrispettivo, concordato tra le parti, deve avvenire in ossequio al principio di legalità finanziaria. Tale modalità costituisce la conditio sine qua non per evitare una produzione in condizione di inefficienza o, peggio ancora, un trasferimento sottodimensionato, col risultato ultimo di una progressiva erosione del patrimonio netto del soggetto partecipato, costretto a produrre in perdita.

8 luglio 2021 / Paolo BIANCONE, Silvana SECINARO e Valerio BRESCIA

Il susseguirsi, nel periodo emergenziale da COVID-19, di norme di legge contenenti aiuti di Stato alle imprese accende perplessità e dubbi applicativi sull’obbligo di trasparenza delle erogazioni pubbliche, anche in ordine al recente art. 11-sexiesdecies del DL 52/2021 (inserito in sede di conversione nella L. 87/2021), che proroga al 1° gennaio 2022 il termine dal quale possono essere applicate le sanzioni per l’anno 2021. In particolare, l’adempimento prevede a carico di enti non commerciali e imprese la pubblicazione, entro il 30 giugno o all’approvazione del bilancio, delle informazioni relative a “sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria” ricevuti da Pubbliche Amministrazioni nell’esercizio precedente. Si ricorda che i riferimenti normativi si riconducono all’art. 1 comma 125 e ss. della L. 124/2017, successivamente modificato dall’art. 35 del DL 34/2019 (conv. L. 58/2019). L’inosservanza dell’obbligo comporta una sanzione pari all’1% degli importi ricevuti con un minimo di 2.000 euro, nonché la sanzione accessoria dell’adempimento agli obblighi di pubblicazione. Decorsi 90 giorni dalla contestazione senza che il trasgressore abbia ottemperato agli obblighi di pubblicazione (e al pagamento della sanzione amministrativa pecuniaria), si applica la sanzione della restituzione integrale del beneficio ai soggetti eroganti. La disposizione demanda alle Amministrazioni eroganti o competenti per materia l’onere di verificare l’adempimento degli obblighi di pubblicazione. Guardando alla scadenza imminente, si è generata una situazione di generale incertezza riguardo gli aiuti concessi a sostegno delle imprese a causa del COVID 19, tra i quali le garanzie pubbliche rilasciate dal Fondo centrale di garanzia per le PMI e da SACE sui finanziamenti bancari ai sensi degli artt. 13 e 1 del DL 23/2020 (conv. L. 40/2020). Sul punto, è bene ricordare che l’art. 35 del DL 34/2019 ha previsto l’esclusione dall’obbligo informativo (come auspicato prima da Assonime e poi dal CNDCEC) sia delle agevolazioni applicabili a tutti i soggetti che rispettano determinate condizioni, sia delle misure agevolative rivolte alla generalità delle imprese. Come evidenziato dal documento Assonime-CNDCEC maggio 2019, l’elemento discriminante è il rapporto bilaterale attraverso il quale un dato soggetto riconducibile alla sfera pubblica attribuisce un vantaggio ad un soggetto privato. Peraltro, l’adempimento è dovuto a prescindere dalla forma del beneficio e dalla circostanza che sia in denaro o in natura oppure sotto forma di garanzia. Di conseguenza, dopo un’attenta analisi, sembra possibile ritenere che le misure di sostegno all’economia concesse dal Governo in considerazione dell’emergenza epidemiologica da coronavirus, rivestendo carattere generale, debbano ritenersi escluse dall’adempimento in esame. Sotto il profilo operativo, la pubblicizzazione si perfeziona alternativamente in Nota integrativa o sul sito internet o portale digitale, a seconda del soggetto beneficiario. Le imprese che esercitano le attività di cui all’art. 2195 c.c. pubblicano nella Nota integrativa del bilancio di esercizio e dell’eventuale bilancio consolidato gli importi e le informazioni dettagliate relative alle erogazioni. I soggetti che redigono il bilancio in forma abbreviata e i soggetti comunque non tenuti alla redazione della Nota integrativa assolvono all’obbligo mediante pubblicazione delle informazioni e degli importi sui propri siti internet, secondo modalità liberamente accessibili al pubblico, o, in mancanza di questi ultimi, sui portali digitali delle associazioni di categoria di appartenenza. Le Onlus, le fondazioni, alcune associazioni e le cooperative sociali, queste ultime interessate anche dal comma 125-sexies (che prevede la pubblicazione trimestrale dell’elenco dei soggetti a cui sono versate somme per lo svolgimento di servizi finalizzati ad attività di integrazione, assistenza e protezione sociale), hanno l’obbligo di pubblicare le informazioni richieste dalla legge nei propri siti o analoghi portali digitali. Si ricorda che, per gli aiuti di Stato, ed in particolare quelli de minimis, pubblicati nel Registro nazionale degli aiuti di Stato ex art. 52 della L. 234/2012, l’obbligo deve comunque essere assolto in Nota integrativa o sul sito internet, senza tuttavia specificare i dettagli dei benefici ricevuti. Sotto il profilo sanzionatorio, seppure il sopra citato art. 11-sexiesdecies del DL 52/2021 convertito abbia prorogato al 1° gennaio 2022 il termine dal quale possono essere applicate le sanzioni per l’anno 2021, non è chiaro se la norma sospenda le sanzioni per gli obblighi informativi che devono essere adempiuti nel 2021 ovvero per le erogazioni ricevute nel corso dell’esercizio 2021.

29 giugno 2021 / Monica PETA

Con la circ. n. 6 pubblicata ieri, il Ministero del Lavoro ha fornito alcuni chiarimenti in merito all’informativa che deve essere fornita dai soggetti che percepiscono erogazioni pubbliche ai sensi dell’art. 1 commi 125-29 della L. 124/2017, in specie in riferimento agli enti non commerciali, per i quali il termine per l’adempimento è fissato al prossimo 30 giugno. I chiarimenti conseguono alle modifiche apportate alla norma dall’art. 35 del DL 34/2019 (conv. L. 58/2019), che ha riformulato la disciplina, introducendo sia modifiche sostanziali che modifiche di coordinamento sistemico e formale. In particolare, tale intervento normativo ha inciso in modo significativo sulla tipologia di erogazioni pubbliche che sono assoggettate agli obblighi di informativa. A fronte dell’ampiezza dell’originaria formulazione legislativa, che faceva riferimento a “sovvenzioni, contributi, incarichi retribuiti e comunque a vantaggi economici di qualunque genere”, il DL 34/2019 ha operato un restringimento dell’ambito oggettivo di applicazione, in forza del quale gli obblighi di informativa riguardano (sia per gli enti non commerciali che per le imprese) “sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria”. La circ. n. 6/2021 ha precisato, al riguardo, in primo luogo, che non sono soggetti ad obblighi di pubblicità gli apporti di natura corrispettiva, che trovano, cioè, la loro fonte in un rapporto sinallagmatico caratterizzato dallo scambio tra prestazione di un bene o servizio e pagamento di un corrispettivo. Si ricorda, peraltro, che gli incarichi a carattere sinallagmatico erano stati originariamente (in riferimento alla formulazione originaria della norma) inclusi nell’ambito oggettivo dalla circ. Min. Lavoro e Politiche sociali n. 2/2019 in relazione agli enti del Terzo settore. In secondo luogo, una volta circoscritta la sfera di applicazione ai contributi, sussidi, sovvenzioni, vantaggi o aiuti ricevuti dalle Pubbliche Amministrazioni e dagli enti assimilati, non traenti titolo da rapporti economici a carattere sinallagmatico (come è il caso di tutti i provvedimenti attributivi di vantaggi economici ai sensi dell’art. 12 della L. 241/90), il DL 34/2019 ha operato un’ulteriore perimetrazione, escludendo dallo specifico regime di informazione gli ausili pubblici aventi “carattere generale”. Secondo il Ministero, con tale dizione si devono intendere i vantaggi ricevuti dal beneficiario sulla base di un regime generale, in virtù del quale il contributo viene erogato a tutti i soggetti che soddisfano determinate condizioni. In tale prospettiva, si deve ritenere che rientri nella suddetta accezione anche il contributo del cinque per mille, con la conseguenza che le somme introitate a tale titolo non sono soggette agli obblighi di pubblicità previsti dalla L. 124/2017. Per tali somme troveranno applicazione soltanto gli specifici obblighi di pubblicità previsti dall’art. 16 comma 5 del DPCM 23 luglio 2020 in capo ai beneficiari delle stesse. A ben vedere, avuto riguardo all’ambito oggettivo, la circ. 6/2021 non risolve i principali interrogativi sorti nell’adempimento degli obblighi informativi, che ruotano intorno al concetto di “carattere generale” (si veda “Finanziamenti garantiti dallo Stato con dubbi sull’obbligo di informativa” del 25 giugno 2021). Sotto il profilo soggettivo, il Ministero sottolinea come il DL 34/2019, nel mantenere il richiamo alle erogazioni effettuate dai soggetti di cui all’art. 2-bis del DLgs. 33/2013, abbia eliminato dal novero dei soggetti erogatori le società controllate di diritto o di fatto direttamente o indirettamente dalle Pubbliche Amministrazioni. La circolare riepiloga, poi, il regime sanzionatorio disciplinato dal comma 125-ter dell’art. 1 della L. 124/2017 a carico dei soggetti inadempienti. Sotto questo profilo, il DL 34/2019 ha sostituito, all’originaria delimitazione della sanzione restitutoria alle sole imprese, un regime generalizzato per tutti i soggetti obbligati, senza alcuna distinzione di categorie, accompagnato da una graduazione delle sanzioni. La disposizione vigente prevede, a partire dal 1° gennaio 2020, una sanzione amministrativa pecuniaria pari all’1% degli importi ricevuti con un importo minimo di 2.000 euro, oltre alla sanzione accessoria dell’adempimento dell’obbligo di pubblicazione; solo nel caso in cui il trasgressore dell’obbligo di pubblicazione non abbia adempiuto all’obbligo stesso entro 90 giorni dalla contestazione avanzatagli dall’Amministrazione competente, troverà applicazione la sanzione della restituzione integrale del beneficio ricevuto. Ancorché non sia oggetto di precisazioni da parte della circolare in commento, per completezza di argomento si ricorda che l’art. 11-sexiesdecies del DL 52/2021, inserito in sede di conversione nella L. 87/2021, ha prorogato il regime sanzionatorio. In particolare, si stabilisce, ora, che per l’anno 2021 il termine di cui all’art. 1 comma 125-ter della L. 124/2017 è prorogato al 1° gennaio 2022.

26 giugno 2021 / Silvia LATORRACA e Paola RIVETTI

Nell’adempiere agli obblighi di informativa sulle erogazioni pubbliche di cui alla L. 124/2017, che devono essere assolti dalle imprese, a seconda dei casi, nella Nota integrativa e, quindi, in sede di redazione del bilancio oppure entro il 30 giugno sui propri siti internet o sui portali digitali delle associazioni di categoria di appartenenza, sorgono alcuni dubbi in relazione alle garanzie pubbliche rilasciate sui finanziamenti bancari, nell’attuale emergenza COVID-19, dal Fondo centrale di garanzia per le PMI e da SACE ai sensi degli artt. 13 e 1 del DL 23/2020 (conv. L. 40/2020). Tali garanzie rientrano tra le misure temporanee di aiuti di Stato contenute nel “Temporary framework” di cui alla Comunicazione della Commissione Ue n. 1863/2020 e ritenute compatibili con il mercato interno a norma dell’art. 107 del TFUE. Si ricorda che, affinché sia qualificabile quale aiuto di Stato, la misura di favore deve essere selettiva, in quanto deve essere tale da “favorire talune imprese o talune produzioni” (comunicazione Ue n. 2016/C 262/01). Tanto premesso, in base alla formulazione originaria della L. 124/2017, gli obblighi di informativa riguardavano “sovvenzioni, contributi, incarichi retribuiti e comunque a vantaggi economici di qualunque genere”. A tal riguardo, Assonime propendeva per escludere dall’obbligo informativo “gli aiuti di Stato ricevuti dalle imprese in applicazione di un regime generale”, anche se auspicava un chiarimento ufficiale. In particolare, secondo la circ. Assonime n. 5/2019 (§ 2.3), andavano sicuramente escluse dall’obbligo di pubblicazione le misure generali fruibili da tutte le imprese e che rientrano nella struttura generale del sistema di riferimento definito dallo Stato, quali la disponibilità di infrastrutture viarie o dell’illuminazione pubblica (che costituisce un vantaggio economico di carattere generale e non selettivo) o l’ACE (che costituisce un’agevolazione fiscale non selettiva). Nella circolare si sottolineava come considerazioni simili potessero essere estese ai vantaggi economici che, pur rientrando nella categoria dei vantaggi selettivi e quindi degli aiuti di Stato, sono ricevuti in applicazione di un regime di aiuti. In tali circostanze, i vantaggi sono accessibili a tutte le imprese che soddisfano determinate condizioni, sulla base di criteri generali predeterminati. Si pensi, ad esempio:
- alle misure previste da decreti ministeriali rivolti a specifici settori industriali e volte a finanziare attività connesse a progetti di ricerca e sviluppo;
- alle agevolazioni fiscali, per le quali le informazioni rilevanti ai fini delle imposte sono già inserite dalle imprese nelle apposite dichiarazioni dei redditi. La formulazione vigente della L. 124/2017 (come modificata dal DL 34/2019, conv. L. 58/2019) stabilisce, invece, che gli obblighi di informativa riguardano “sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria”. A seguito di tale modifica, il documento Assonime-CNDCEC maggio 2019 ha evidenziato che, “per limitare gli obblighi di trasparenza a quanto effettivamente utile per mettere in luce possibili criticità nei rapporti tra soggetti pubblici ... e mondo delle imprese, sono esclusi dalla disciplina … i vantaggi ricevuti dal beneficiario sulla base di un regime generale (agevolazioni fiscali, contributi che vengono dati a tutti i soggetti che soddisfano determinate condizioni)”. La disciplina in esame si concentra, dunque, “sui rapporti bilaterali, in cui un dato soggetto riconducibile alla sfera pubblica attribuisce un vantaggio ... a una specifica impresa. Si tratta di un importante miglioramento, che rende gli obblighi di trasparenza meglio focalizzati”. In senso analogo, la circ. Assonime n. 32/2019 (§ 2.3) ha sottolineato che, “in base all’attuale testo, oggetto dell’obbligo di trasparenza sono le attribuzioni di vantaggi economici ... derivanti da un rapporto bilaterale tra un soggetto pubblico e uno specifico beneficiario”. Alla luce di quanto riportato, sembrano superati i dubbi interpretativi sollevati in riferimento agli aiuti di Stato. Ove si condividesse questa impostazione, le garanzie pubbliche rilasciate dal Fondo centrale di garanzia per le PMI e da SACE sui finanziamenti bancari potrebbero essere esclusi dagli obblighi di informativa. Più in generale, le misure di sostegno all’economia concesse dal Governo in considerazione dell’emergenza epidemiologica da coronavirus non sembrano dover essere oggetto dell’informativa in esame, trattandosi di aiuti aventi carattere generale. Per completezza di argomento, si ricorda che, anche ove si propendesse per una interpretazione estensiva degli obblighi di informativa, per gli aiuti di Stato contenuti nel Registro nazionale di cui all’art. 52 della L. 234/2012, sono previste alcune semplificazioni, che consentono di indicare in Nota integrativa o sul sito internet soltanto l’esistenza degli aiuti oggetto di obbligo di pubblicazione nell’ambito del Registro, senza necessità di specificare i dettagli dei benefici ricevuti. Si evidenzia, da ultimo, che le garanzie rilasciate dal Fondo centrale e da SACE non dovrebbero essere indicate nel prospetto “aiuti di Stato” del quadro RS del modello REDDITI in quanto non hanno natura fiscale.

25 giugno 2021 / Silvia LATORRACA