Con il DL 30 aprile 2019 n. 34 (c.d. DL “crescita”) sono divenute definitive le modifiche alla disciplina, contenuta nella L. 124/2017, sulla trasparenza delle erogazioni pubbliche. Il disposto normativo ha determinato rilevanti difficoltà interpretative, a fronte delle quali il legislatore ha ritenuto necessario un intervento chiarificatore, per consentire alle imprese di adempiere correttamente entro i termini previsti. Peraltro, il testo del decreto “crescita” è stato modificato più volte, a testimonianza della “delicatezza” del tema e della necessità di tenere conto dei diversi interessi coinvolti. Il DL 34/2019 è entrato in vigore il 1° maggio 2019, giorno successivo a quello della sua pubblicazione in Gazzetta Ufficiale, e gli obblighi informativi ivi contenuti si applicano “a partire dall’esercizio finanziario 2018”. Dal punto di vista procedurale, le modifiche hanno determinato la riscrittura della norma (contenuta nell’art. 1 commi 125-129 della L. 124/2017), che è stata interamente sostituita. Quanto al contenuto, il testo del DL 34/2019 pubblicato in Gazzetta Ufficiale ricalca sostanzialmente quello sottoposto al Consiglio dei Ministri in seconda deliberazione il 23 aprile scorso (si veda “Per le erogazioni pubbliche da pubblicare solo gli aiuti specifici” del 27 aprile 2019), con l’unica eccezione del regime sanzionatorio. Pertanto:
- gli enti non commerciali devono pubblicare le informazioni relative alle erogazioni pubbliche mediante pubblicazione sul proprio sito internet entro il 30 giugno di ogni anno;
- le imprese devono adempiere all’obbligo informativo nella Nota integrativa del bilancio d’esercizio e dell’eventuale bilancio consolidato, mentre i soggetti non tenuti alla redazione della Nota integrativa oppure i soggetti che redigono il bilancio in forma abbreviata assolvono all’obbligo mediante pubblicazione su propri siti internet entro il 30 giugno di ogni anno;
- gli obblighi di informativa riguardano “sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria”;
- ai fini della rendicontazione, occorre applicare il criterio di cassa;
- l’obbligo di pubblicazione non si applica ove l’importo sia inferiore a 10.000 euro. Con riguardo al regime sanzionatorio, la formulazione originaria della L. 124/2017 prevedeva, in caso di inosservanza dell’obbligo di pubblicazione e per le sole imprese, la restituzione delle somme ai soggetti eroganti entro tre mesi. Il testo del DL “crescita” approvato il 4 aprile 2019 confermava tale severo regime sanzionatorio, estendendolo, peraltro, anche agli enti non commerciali e precisando che il periodo di tre mesi decorreva “dalla data di inadempimento degli obblighi di pubblicazione”. Il testo sottoposto al Consiglio dei Ministri il 23 aprile 2019 ha mitigato il regime, recependo così le richieste formulate dalle principali associazioni di categoria (in particolare Assonime e CNDCEC). Da un lato, è stata prevista una moratoria in fase di prima applicazione della norma, mentre, dall’altro lato, è stata introdotta una sanzione proporzionale ai vantaggi economici ricevuti, salvo un importo minimo comunque dovuto. Il testo pubblicato in Gazzetta è stato ulteriormente modificato e disciplina, con maggiore precisione, quali sono le conseguenze del mancato adempimento, nonché la procedura di irrogazione delle sanzioni. Nel dettaglio, viene previsto che, a partire dal 1° gennaio 2020, l’inosservanza degli obblighi di pubblicazione (sia da parte delle imprese che da parte degli enti non commerciali) comporta una sanzione pari all’1% degli importi ricevuti con un importo minimo di 2.000 euro, nonché la sanzione accessoria dell’adempimento agli obblighi di pubblicazione. Decorsi 90 giorni dalla contestazione senza che il trasgressore abbia ottemperato agli obblighi di pubblicazione, si applica la sanzione della restituzione integrale del beneficio ai soggetti eroganti. Le sanzioni sono irrogate dalle Pubbliche Amministrazioni di cui all’art. 1 comma 2 del DLgs. 165/2001 che hanno erogato il beneficio oppure, negli altri casi, dall’Amministrazione vigilante o competente per materia. Si applica la L. 689/81, in quanto compatibile. Alla luce di quanto riportato, nessuna sanzione è prevista in relazione agli importi percepiti nell’esercizio finanziario 2018:
- che le imprese devono indicare nella Nota integrativa al bilancio 2018 (per i soggetti “solari”);
- che gli enti non commerciali, le imprese non tenute alla redazione della Nota integrativa e le imprese che redigono il bilancio in forma abbreviata devono pubblicare sul proprio sito internet entro il 30 giugno 2019.

6 maggio 2019 / Silvia LATORRACA

Nella giornata di ieri, 29 aprile 2019, l’Organismo italiano di contabilità ha pubblicato la versione definitiva del documento interpretativo n. 4, relativo alla valutazione dei titoli non immobilizzati, e il documento interpretativo n. 5, relativo alla rivalutazione dei beni d’impresa. I documenti erano stati pubblicati in bozza il 25 febbraio 2019 e sottoposti a consultazione pubblica fino al 6 marzo 2019. Avuto riguardo alla prima tematica analizzata, si ricorda che l’art. 20-quater del DL 119/2018 (conv. L. 136/2018) ha introdotto una deroga ai criteri di valutazione in bilancio dei titoli iscritti nell’attivo circolante, che consente ai soggetti che redigono il bilancio secondo le disposizioni del codice civile di mantenere i medesimi valori risultanti dal bilancio precedente, evitando la svalutazione in base al valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato, fatta salva l’ipotesi in cui la perdita abbia carattere durevole. La disposizione riveste carattere transitorio, applicandosi (così come il documento interpretativo n. 4) con riferimento all’esercizio in corso al 24 ottobre 2018 (data di entrata in vigore del decreto) e, quindi, in riferimento all’esercizio 2018, per i soggetti “solari”. La versione definitiva del documento interpretativo n. 4 ricalca sostanzialmente le indicazioni contenute nella versione rilasciata in bozza. Nel dettaglio, viene precisato che rientrano nell’ambito di applicazione della norma i titoli di debito e titoli di capitale iscritti nell’attivo circolante e valutati ai sensi dell’art. 2426 comma 1 n. 9 c.c. La deroga non si applica agli strumenti finanziari derivati, ancorché possano essere classificati nell’attivo circolante, in quanto gli stessi sono valutati al fair value ai sensi dell’art. 2426 comma 1 n. 11-bis c.c. La deroga si applica sia ai titoli iscritti nel bilancio 2017, sia ai titoli acquistati durante l’esercizio 2018. La deroga può essere applicata a tutti i titoli presenti nel portafoglio non immobilizzato ovvero a specifici titoli, ancorché emessi dal medesimo emittente ma di specie diversa. Tuttavia, occorre motivare adeguatamente la scelta in Nota integrativa. La determinazione della perdita durevole è effettuata in base alle previsioni dei documenti OIC 20 e OIC 21. La deroga non disattiva la valutazione al costo ammortizzato prevista dall’OIC 20 per i titoli dell’attivo circolante. Nella specie, il valore contabile dell’anno precedente viene preso a riferimento per la continuazione dell’applicazione del costo ammortizzato. Le società che si avvalgono della deroga devono indicare in Nota integrativa la differenza tra il valore dei titoli iscritti in bilancio e il relativo valore desumibile dall’andamento del mercato e le motivazioni per cui hanno ritenuto la perdita temporanea. La versione definitiva del documento interpretativo n. 4 si discosta, invece, dalla versione rilasciata in bozza per quanto attiene ai fatti successivi alla chiusura dell’esercizio, analizzandone gli effetti contabili con maggiore precisione. In particolare, si stabilisce che, per le perdite di carattere durevole che si manifestano solo dopo la chiusura dell’esercizio, ai fini della deroga, si tiene conto delle disposizioni del documento OIC 29. Nelle motivazioni si legge che non è ammesso il ricorso alla deroga nei casi in cui il minor valore desumibile dall’andamento del mercato assume carattere durevole. Pertanto, non è consentito l’utilizzo della deroga nei casi in cui gli elementi che rendono accertato il minor valore espresso dal mercato alla data di chiusura dell’esercizio intervengono dopo tale data. È il caso, ad esempio, della rilevazione delle perdite conseguenti alla vendita dei titoli sul mercato dopo la chiusura dell’esercizio. Anche in tema di rivalutazione la versione definitiva del documento interpretativo n. 5 conferma le indicazioni emerse nella bozza. Viene quindi precisato che la rivalutazione può essere effettuata con tre tecniche alternative (rivalutazione del solo costo storico, rivalutazione del costo storico e del fondo e riduzione del fondo di ammortamento) e che in ogni caso l’operazione non comporta la modifica della vita utile del bene, secondo principi mutuati dal documento OIC 16 (§ 77). È altresì confermato che l’ammortamento civilistico si determina, nell’esercizio di rivalutazione, sui “vecchi” valori; l’ammortamento sui maggiori valori deve, invece, essere posticipato all’esercizio successivo. Il bilancio 2018 non viene, quindi, gravato dei maggiori ammortamenti derivanti dalla rivalutazione effettuata, mentre è il 2019 il primo esercizio nel quale il “peso” di tali nuovi costi incide sul risultato dell’esercizio. Va in ogni caso segnalata una modifica nel § 14 del documento, il quale precisa nella sua versione definitiva che l’applicazione delle diverse tecniche contabili deve portare all’esposizione dello stesso valore netto (indicazione già presente nella bozza), ma che (novità) tale valore netto deve poi essere ripartito lungo la vita utile dell’immobilizzazione; l’OIC ha quindi inteso rimarcare che l’ammortamento sul valore così risultante dalla rivalutazione non va operato sulla base di criteri automatici, ma deve al contrario rispettare il principio, di sopra richiamato, per cui l’operazione non modifica, in sé, la vita utile del bene.

30 aprile 2019 / Silvia LATORRACA e Gianluca ODETTO

Il testo del DL “crescita” approvato dal Consiglio dei Ministri in seconda deliberazione il 23 aprile scorso contiene ulteriori modifiche alla disciplina sulla trasparenza delle erogazioni pubbliche introdotta dalla L. 124/2017, che vanno a incidere, nel verso auspicato dalle principali associazioni di categoria, sull’ambito oggettivo di applicazione della norma e sul relativo regime sanzionatorio. La Relazione allegata al testo del decreto ha riconosciuto, al riguardo, che il disposto normativo ha determinato difficoltà interpretative, a fronte delle quali si rende necessario un intervento chiarificatore urgente, per consentire alle imprese di adempiere correttamente entro i termini previsti. Tanto premesso, il testo approvato il 23 aprile conferma, in larga parte, le disposizioni contenute nel testo approvato dal Consiglio dei Ministri il 4 aprile 2019. In particolare, viene stabilito che l’obbligo di informativa deve essere adempiuto, da parte degli enti non commerciali, mediante pubblicazione sul proprio sito internet o analoghi portali, “entro il 30 giugno” di ogni anno (e non più “entro il 28 febbraio”). Sotto altro profilo, gli obblighi di informativa (sia a carico degli enti non commerciali che a carico delle imprese, che devono adempiere nella Nota integrativa) riguardano gli importi “effettivamente erogati” e, quindi, ai fini della rendicontazione, occorre applicare il criterio di cassa. In relazione all’ambito soggettivo di applicazione, viene precisato che i soggetti non tenuti alla redazione della Nota integrativa (imprenditori individuali, società di persone e micro imprese) assolvono all’obbligo mediante pubblicazione delle informazioni e degli importi, entro il 30 giugno di ogni anno, su propri siti internet o, in mancanza, sui portali digitali delle associazioni di categoria di appartenenza. Il testo del 23 aprile aggiunge che tali modalità di adempimento trovano applicazione anche in relazione ai soggetti che redigono il bilancio ai sensi dell’art. 2435-bis c.c. e, quindi, in forma abbreviata. Rimane fermo, inoltre, il limite di 10.000 euro che esclude gli obblighi di pubblicazione. Le novità rispetto al testo approvato il 4 aprile attengono, invece, all’ambito oggettivo di applicazione della norma e al regime sanzionatorio. Con riferimento al primo aspetto, il DL “crescita” stabilisce che gli obblighi di informativa riguardano (sia per gli enti non commerciali che per le imprese) “sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, non aventi carattere generale e privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria”. Viene, quindi, confermata l’esclusione non solo degli incarichi a carattere sinallagmatico (originariamente inclusi dalla circ. Min. Lavoro e politiche sociali n. 2/2019 in relazione agli enti del Terzo settore), ma anche degli aiuti “specifici”. A tal riguardo, la circ. Assonime n. 5/2019 ha affermato che vanno sicuramente escluse dall’obbligo di pubblicazione le misure generali fruibili da tutte le imprese e che rientrano nella struttura generale del sistema di riferimento definito dallo Stato, quali la disponibilità di infrastrutture viarie o dell’illuminazione pubblica oppure le agevolazioni fiscali non selettive. Considerazioni simili possono essere estese ai vantaggi economici che, pur rientrando nella categoria dei vantaggi selettivi, sono accessibili a tutte le imprese che soddisfano determinate condizioni, sulla base di criteri generali predeterminati. Analogamente, il documento CNDCEC pubblicato il 15 marzo 2019 ha ritenuto, in base a una lettura sistematica della norma, che non siano oggetto di informativa le misure agevolative rivolte alla generalità delle imprese (quali, ad esempio, quelle fiscali). Avuto riguardo al regime sanzionatorio, il DL “crescita” ha recepito le richieste formulate dalle principali associazioni di categoria (in particolare Assonime e CNDCEC), mitigando le severe disposizioni contenute nella L. 124/2017, che prevede la restituzione delle somme ai soggetti eroganti in caso di inosservanza dell’obbligo di pubblicazione. Da un lato, viene prevista una moratoria in fase di prima applicazione della norma, mentre, dall’altro lato, viene introdotta una sanzione proporzionale ai vantaggi economici ricevuti. Nel dettaglio, il DL “crescita” stabilisce che l’inosservanza degli obblighi di pubblicazione (sia da parte delle imprese che da parte degli enti non commerciali) comporta, a partire dal 1° gennaio 2020, una sanzione pari all’1% degli importi ricevuti, con un importo minimo di 2.000 euro. Il perdurare dell’inosservanza degli obblighi informativi nonché il mancato pagamento della sanzione entro il termine indicato dal provvedimento di irrogazione comporta la restituzione integrale delle somme entro i successivi 3 mesi. Nessuna sanzione è prevista, quindi, in relazione agli importi da indicare nel bilancio relativo all’esercizio 2018 (per le imprese con esercizio sociale coincidente con l’anno solare).

27 aprile 2019 / Silvia LATORRACA

Alleanza delle cooperative italiane e Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili (CNDCEC) hanno pubblicato un contributo sulla “Misurazione della prevalenza nelle società cooperative alla luce del D.Lgs. n. 139/2015”. Il documento rientra nell’ambito dell’accordo siglato dai due enti volto anche a sviluppare approfondimenti per supportare l’applicazione delle norme giuscontabili da parte degli operatori. Nello specifico, l’analisi è concentrata sull’esame dello status di cooperativa a mutualità prevalente misurabile sulla base del requisito soggettivo (artt. 2512 e 2513 c.c.) e statutario (art. 2514 c.c.). Il contributo si sofferma sul primo, desumibile dai dati del bilancio. È utile ricordare che anche le società cooperative sono state interessate dalla riforma del bilancio d’esercizio del DLgs. 139/2015. A tale riguardo, il CNDCEC aveva, peraltro, già pubblicato un documento di carattere più generale inerente all’impatto della riforma sulle società cooperative. Uno degli elementi introdotti dalla citata riforma che risultano più rilevanti è l’eliminazione dei componenti straordinari di reddito, nei bilanci ante riforma inclusi nell’apposita classe E) “Proventi e oneri straordinari” del Conto economico. L’eliminazione della categoria – da considerarsi, in termini generali, nociva per la lettura della qualità del risultato economico e adducibile al disposto della direttiva 2013/34/Ue – ha creato problemi di rappresentazione anche sulla prevalenza. Ciò detto, deve pur sempre essere considerato valido – come indicato nel lavoro – il principio di “derivazione” dal bilancio, stante il rinvio dell’art. 2513 c.c. alle poste del Conto economico. In sostanza, le modifiche apportate al Conto economico non intervengono sui “riferimenti” alla base del calcolo e le voci richiamate dall’art. 2513 c.c. (voci A1, B6, B7 e/o B9) permangono anche a seguito delle citate modifiche. Resta, tuttavia, sempre da valutare l’esclusione dalle voci dei componenti positivi e/o negativi di reddito che non afferiscono allo scambio mutualistico. [CATENACCIO] In questo contesto, per esempio, il documento indica che le sopravvenienze attive e passive imputabili ad errori non rilevanti, se riferibili allo scambio mutualistico, rilevano ai fini del calcolo, mentre non sono computati nel calcolo della prevalenza le correzioni di errori rilevanti e i cambiamenti di principi contabili contabilizzati, in base all’impostazione dell’OIC 29, con imputazione a Patrimonio netto. Sono, poi, inserite specifiche considerazioni anche in merito all’impatto del calcolo della prevalenza per le cooperative che svolgono la loro attività prevalentemente in favore dei soci, consumatori o utenti di beni o servizi e per le cooperative che si avvalgono prevalentemente, nello svolgimento della loro attività, delle prestazioni lavorative dei soci. Proprio l’analisi delle componenti che, anche in seguito alle modifiche apportate alle norme del codice civile e ai principi contabili nazionali, sono da considerare (o da non considerare) nel calcolo della prevalenza fornisce un valore aggiunto al contributo licenziato.

25 aprile 2019 / Raffaele MARCELLO

Con una nota congiunta diffusa ieri, 11 aprile 2019, l’Associazione nazionale commercialisti (ANC) e la Confederazione dell’industria manufatturiera italiana e dell’impresa privata (Confimi Industria) hanno espresso preoccupazione verso gli obblighi di trasparenza delle erogazioni pubbliche introdotti dall’art. 1 comma 125 ss. della L. 124/2017 in riferimento agli importi percepiti a decorrere dal 1° gennaio 2018 (e, quindi, per quanto attiene alle imprese, nell’ambito della campagna bilanci in corso). Il DL “crescita” ha delimitato l’ambito oggettivo di applicazione della norma, chiarendo che gli obblighi di informativa riguardano “sovvenzioni, sussidi, vantaggi, contributi o aiuti, in denaro o in natura, privi di natura corrispettiva, retributiva o risarcitoria”. In questo modo, osserva la nota, viene fugato qualsiasi dubbio in merito all’esclusione dei corrispettivi sinallagmatici nei rapporti per forniture, opere e servizi nei confronti delle Pubbliche Amministrazioni. Tuttavia, non sono state risolte tutte le criticità collegate all’ambito oggettivo dell’adempimento, in particolare per quanto attiene all’interpretazione del termine “vantaggi”. ANC e Confimi Industria citano, a titolo di esempio, i vantaggi “di natura fiscale di carattere generale gestiti in dichiarazione redditi” e i vantaggi “per la formazione ottenuti attraverso i Fondi interprofessionali finanziati dalle imprese stesse” e auspica che gli stessi siano esclusi in modo inequivocabile mediante un chiarimento ufficiale. Sotto altro profilo, il DL “crescita” ha ampliato l’ambito soggettivo di applicazione, ricomprendendo espressamente, tra i soggetti obbligati, imprenditori individuali, società di persone e micro imprese. Tali soggetti (“non tenuti alla redazione della nota integrativa”) assolvono all’obbligo in esame “mediante pubblicazione delle medesime informazioni e importi, entro il 30 giugno di ogni anno, su propri siti Internet, secondo modalità liberamente accessibili al pubblico o, in mancanza di questi ultimi, sui portali digitali delle associazioni di categoria di appartenenza”. Al riguardo, la nota evidenzia che l’obbligo è previsto a prescindere dal regime contabile adottato e, quindi, dalle dimensioni dell’impresa. Inoltre, i soggetti in esame potrebbero non essere dotati di un sito internet. Il DL “crescita” precisa, inoltre, che gli obblighi di informativa riguardano gli importi “effettivamente erogati”, con ciò chiarendo che, ai fini della rendicontazione, occorre applicare il criterio di cassa e non, invece, quello di competenza, in base al quale i contributi sono generalmente rilevati nel bilancio delle imprese. Ad avviso di ANC e Confimi Industria, tale chiarimento alimenta dubbi di coordinamento rispetto alla semplificazione introdotta dal DL 135/2018 (conv. L. 12/2019) e recepita dal DL “crescita” all’interno della L. 124/2017, in base alla quale, “per gli aiuti di Stato e gli aiuti de minimis contenuti nel Registro nazionale degli aiuti di Stato” di cui all’art. 52 della L. 234/2012, la registrazione nel predetto sistema tiene luogo degli obblighi di pubblicazione previsti dalla L. 124/2017, a condizione che l’esistenza degli aiuti venga dichiarata nella Nota integrativa del bilancio oppure sul sito Internet o sui portali digitali delle associazioni di categoria di appartenenza. La registrazione nel Registro, infatti, avviene in base alla “concessione”, che normalmente è antecedente all’erogazione. Peraltro, sorgono dubbi in riferimento ai “vantaggi” che non compaiono in detto Registro. Considerate le difficoltà riepilogate, il regime sanzionatorio, che comporta (sia per le imprese, sia, in base a quanto previsto dal DL “crescita”, per gli enti non commerciali) la restituzione delle somme ai soggetti eroganti entro tre mesi in caso di inosservanza dell’obbligo di pubblicazione, appare, ad avviso di ANC e Confimi Industria, eccessivamente severa. La nota suggerisce, quindi, al Governo di valutare urgentemente alcune correzioni alla norma. Occorrerebbe, in primo luogo, prevedere una moratoria nella fase di prima applicazione della norma oppure individuare una sanzione formale fissa, applicabile una sola volta per periodo d’imposta, eventualmente differenziata per dimensione aziendale. In secondo luogo, occorrerebbe chiarire che l’obbligo informativo riguarda esclusivamente le misure la cui istruttoria è iniziata successivamente al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2017, non rendendo, quindi, sanzionabile l’eventuale mancata elencazione di agevolazioni concesse precedentemente, ma erogate o fruite dal 2018. Con riguardo all’ambito soggettivo di applicazione, occorrerebbe esonerare imprenditori individuali, società di persone e micro imprese dagli obblighi di trasparenza, quantomeno in una prima fase applicativa di tre anni (2018-2020). Da ultimo, il limite di 10.000 euro che esclude gli obblighi di pubblicazione (non modificato dal DL “crescita”) dovrebbe essere computato (almeno per il primo triennio) con riferimento alla singola erogazione e non in senso cumulativo, come previsto dalla circolare del Ministero del Lavoro n. 2/2019.

12 aprile 2019 / Silvia LATORRACA