Le sanzioni penali previste dall’art. 10-ter del DLgs. 74/2000 (reclusione da sei mesi a due anni) sono riservate a chi non versa, entro il termine indicato nel predetto articolo (termine significativamente modificato, tra l’altro, dal DLgs. 87/2024), l’imposta risultante dalla sua stessa dichiarazione, tempestivamente presentata. Ben più severa, invece, è la risposta sanzionatoria nel caso in cui addirittura la dichiarazione non sia stata presentata; in tal caso si rientra infatti nella fattispecie prevista dall’art. 5 del DLgs. 74/2000 (reclusione da due a cinque anni).

La sentenza n. 27217, depositata ieri dalla Corte di Cassazione, ha riqualificato un fatto illecito come omessa dichiarazione, annullando la precedente condanna per omesso versamento dell’IVA.
Nel corso delle indagini e dei giudizi di merito era, infatti, emerso che una società aveva presentato le liquidazioni periodiche relative ai quattro trimestri dell’annualità in esame, ma non la dichiarazione IVA, e non aveva versato, entro il termine di legge, l’acconto dell’IVA per l’anno successivo, acconto il cui importo superava la soglia prevista dall’art. 10-ter del DLgs. 74/2000.
Su queste basi, confermando la sentenza di primo grado, la Corte di appello aveva ritenuto integrato il delitto ultimo citato, precisando che per la sua sussistenza è sufficiente l’accertamento dell’omesso versamento dell’imposta in base a dati ufficialmente comunicati all’Amministrazione finanziaria, senza che sia necessario un ulteriore accesso o verifica presso il contribuente.

I giudici di legittimità non concordano con tale ricostruzione.
Anzitutto viene precisato che il delitto di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto punisce il fatto di chi non versa tale imposta, dovuta in base alla dichiarazione annuale, entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo. Tale reato si consuma nel momento in cui scade il termine previsto dalla legge per il versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo (cfr. Cass. SS.UU. n. 37424/2013). In proposito rilevano l’indicazione nella dichiarazione di un debito d’imposta e l’inadempimento alla conseguente e corrispondente obbligazione di pagamento, mentre non vanno considerate, ai fini della configurabilità del reato e del superamento della soglia di punibilità, né l’effettiva riscossione delle somme-corrispettivo relative alle prestazioni effettuate (tranne che nei casi di applicabilità del regime di “IVA per cassa”), né la condotta successiva dell’obbligato, stante la natura del reato, che è omissivo proprio a consumazione istantanea.

Per la sussistenza del reato in esame occorrono, dunque, due presupposti: che l’ammontare dell’imposta evasa superi la soglia di punibilità prevista dalla norma e che l’omissione abbia a oggetto l’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale regolarmente presentata.
L’imposta dovuta è quella risultante dalla dichiarazione annuale del contribuente e non quella effettiva desumibile dalle annotazioni contabili, potendo il giudice prescindere da tale importo solo se esso non sia giustificato dall’esame formale della stessa dichiarazione.

Quanto ai profili probatori, viene ribadito che non si richiede acquisizione al fascicolo processuale della dichiarazione fiscale del contribuente o di alcuna prova legale, essendo sufficiente che il giudice raggiunga la certezza, al di là di ogni ragionevole dubbio, che l’omissione, per una somma eccedente la soglia di punibilità, abbia a oggetto l’IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale regolarmente presentata, dandone conto con motivazione immune da vizi logici o giuridici.

La sentenza in commento dunque ribadisce che, ai fini della configurazione del reato in parola – come è espressamente richiesto dalla norma incriminatrice – è necessario il presupposto della presentazione della dichiarazione annuale di imposta, in assenza della quale il fatto non è penalmente lecito, ma, ricorrendone i presupposti, integra il reato di cui all’art. 5 del DLgs. 74/2000.

Nel caso di specie, l’accertata omessa presentazione della dichiarazione IVA, per un importo di 860.252,98 euro, impone di ricondurre la fattispecie nell’alveo dell’art. 5 del DLgs. 74/2000. Deve, in particolare, escludersi che si versi in una ipotesi in cui al medesimo fatto si ritiene di dare una diversa qualificazione giuridica (ipotesi disciplinata dall’art. 611 comma 1-sexies c.p.p.), in quanto l’omesso versamento di somme risultanti dalla dichiarazione costituisce un fatto diverso (anche nelle implicazioni relative al “tempus commissi delicti”, all’elemento soggettivo, ecc.) dall’omessa presentazione della dichiarazione stessa nel termine di legge.
In definitiva, viene annullata senza rinvio la condanna per omesso versamento e vengono trasmessi gli atti al Procuratore della Repubblica in relazione al delitto di omessa dichiarazione.