L’art. 7 del DM 8 agosto 2025 contiene le norme di attuazione relative alle cause di decadenza dall’IRES premiale, nonché la modalità con cui avviene il recupero dell’agevolazione. Nello specifico, il soggetto beneficiario è tenuto a versare la differenza dell’imposta dovuta a seguito della rideterminazione della stessa con applicazione dell’aliquota di cui all’art. 77 del TUIR, entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sui redditi dovuta per il periodo d’imposta in cui si verificano le cause di decadenza. Come evidenziato nella Relazione illustrativa al DM, la causa di decadenza genera la perdita integrale del beneficio.

Tanto premesso, la prima causa di decadenza opera qualora la quota di utile accantonato ai sensi dell’art. 4 comma 1 lettera a) del DM, al netto di quella eventualmente utilizzata a copertura perdite, sia distribuita entro il secondo esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, quindi entro il 31 dicembre 2026 per i soggetti “solari”.
Sul punto la Relazione illustrativa al DM ha rilevato che qualora l’accantonamento dell’utile, operato dalle società o dagli enti, relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024, sia superiore alla soglia minima dell’80% (si ipotizzi, ad esempio, pari al 95%), il vincolo fiscale è limitato all’80%, ossia alla quota minima da accantonare per l’accesso alla misura agevolativa. Pertanto, eventuali distribuzioni di utili che riducono la quota dell’utile accantonato fino alla predetta soglia minima non determinano il verificarsi della causa di decadenza in esame.

Al fine di monitorare l’ammontare complessivo delle riserve costituite o incrementate con gli utili accantonati sottoposti al vincolo fiscale, nonché quelli utilizzati a copertura perdite, gli importi vincolati e le loro eventuali variazioni dovranno essere distintamente indicati in un apposito prospetto della dichiarazione dei redditi per ciascuna voce del patrimonio netto (in tal senso dispone il comma 2 lettera a) dell’art. 7 del DM).
Inoltre, il comma 2 lettera b) dell’art. 7 del DM stabilisce la presunzione che, ai fini fiscali, si considerano prioritariamente utilizzate a copertura perdite le riserve (o quote di esse) diverse da quelle costituite o incrementate con l’utile accantonato ai sensi dell’art. 4 comma 2. Nel comma 2 lettera c) numeri 1) e 2) sono poi definite le regole riguardanti i soggetti non residenti che operano in Italia mediante stabili organizzazioni.

La seconda causa di decadenza riguarda, invece, i beni oggetto degli investimenti rilevanti. Il recapture opera nel caso in cui i beni agevolati (4.0 e 5.0) siano dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all’esercizio dell’impresa ovvero destinati stabilmente a strutture produttive localizzate all’estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, entro il quinto periodo d’imposta successivo a quello nel quale è stato realizzato l’investimento.
Per investimenti effettuati nel 2025, i beni devono quindi essere mantenuti fino al 2030, mentre per quelli effettuati nel 2026 (entro il 31 ottobre) devono essere mantenuti fino al 2031.

Viene inoltre stabilito che si considerano destinati stabilmente a strutture produttive localizzate all’estero i beni localizzati all’estero per la maggior parte di ciascun periodo d’imposta a partire da quello di acquisizione degli stessi beni. Tale periodo va ragguagliato negli esercizi di acquisizione e di estromissione del bene. Ad esempio, per un macchinario acquisito il 1° settembre 2025, per fruire del beneficio sarà necessario che, con riferimento al primo anno di utilizzo (pari a 4 mesi, dal 1° settembre 2025 al 31 dicembre 2025), sia localizzato in Italia per un periodo superiore a due mesi. Tale condizione dovrà essere rispettata in ciascun periodo d’imposta. Pertanto, è sufficiente la localizzazione all’estero per un periodo superiore alla metà di almeno uno dei periodi d’imposta che costituiscono il periodo di sorveglianza per attivare la causa di decadenza (così Relazione illustrativa al DM).

Il comma 3 lettera a) dell’art. 7 del DM 8 agosto 2025 introduce espressamente la disattivazione della causa di decadenza con riferimento agli investimenti sostitutivi, prevedendo l’applicazione delle disposizioni di cui all’art. 1 comma 35 della L. 205/2017 (che non era prevista nella L. 207/2024).

Pertanto, anche agli effetti della riduzione dell’aliquota IRES, se nel corso del periodo di osservazione si verifica il realizzo a titolo oneroso del bene oggetto degli investimenti rilevanti ai fini dell’agevolazione in esame, non viene meno la fruizione della stessa se nello stesso periodo d’imposta del realizzo l’impresa:
- sostituisce il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall’allegato A alla L. 232/2016;
- attesta l’effettuazione dell’investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e l’interconnessione, nonché la riduzione dei consumi energetici nei casi previsti.