Con l’ordinanza n. 24407, depositata il 3 agosto 2026, la Corte di Cassazione si è pronunciata in materia di testimonianza scritta nel processo tributario, precisando i presupposti per la sua ammissione.

Una srl aveva ricevuto un avviso di accertamento IRES e IVA fondato su un PVC della Guardia di Finanza che contestava l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, emesse da quattro fornitori qualificati come società cartiere.

Con l’ultimo dei tre motivi di ricorso in cassazione la contribuente lamentava la violazione dell’art. 7 comma 4 del DLgs. 546/92. La società aveva infatti chiesto la prova testimoniale, che però non era stata ammessa. Mentre in primo grado il giudice aveva omesso di pronunciarsi sulla richiesta, in secondo grado la Corte aveva ritenuto le richieste istruttorie non necessarie in quanto sarebbero “risultati ampiamente sufficienti i mezzi di prova forniti dagli inquirenti (GdF, Agenzia Dogane e Agenzia Entrate)”. Al contrario, la contribuente, ritenendo l’accertamento fondato solo su presunzioni, eccepiva che, attraverso i testimoni, avrebbe potuto provare la genuinità delle operazioni, ribaltando quella presunzione.

È la L. 130/2022 ad aver introdotto nel processo tributario l’istituto della testimonianza scritta. In base alla nuova formulazione dell’art. 7 comma 4 del DLgs. 546/92, il giudice può, ove lo ritenga necessario ai fini della decisione e anche senza l’accordo delle parti, ammettere la prova testimoniale assunta con le forme di cui all’art. 257-bis c.p.c. Nei casi in cui la pretesa sia fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso, la prova è ammessa soltanto su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale.

Va ricordato che il disegno di legge originario (Ddl. governativo n. 2636, “Disposizioni in materia di giustizia e di processo tributario”, approvato dal Consiglio dei Ministri il 17 maggio 2022) subordinava l’ammissibilità della testimonianza scritta a una duplice condizione: che la pretesa tributaria fosse fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso e l’assoluta necessarietà della prova ai fini della decisione. Il primo dei due limiti è venuto meno in sede di approvazione della L. 130/2022, superando così alcune critiche emerse.

Nell’affrontare il motivo, la Corte svolge un’ampia ricostruzione dei rapporti tra gli artt. 24 e 111 Cost., l’art. 6 della CEDU e la “nuova” disciplina della prova testimoniale nel processo tributario. Il punto di partenza è il rilievo che non esiste un principio costituzionale di necessaria uniformità delle regole processuali tra i diversi tipi di processo (Corte Cost. 21 gennaio 2000 n. 18, che richiama Corte Cost. n. 82/96). Di conseguenza, il legislatore può differenziare le discipline sulla base di una scelta razionale, legata al tipo di processo e alle situazioni sostanziali dedotte in giudizio.

Su queste basi, il principio enunciato è che la prova testimoniale scritta nel processo tributario è subordinata a un giudizio di necessità e non di mera rilevanza come nel processo civile. Non basta, quindi, che i capitoli di prova siano astrattamente idonei a dimostrare le tesi difensive, ma occorre allegare e dimostrare che la prova sia indispensabile ai fini della decisione.

Applicando tale principio al caso concreto, la Corte rigetta il ricorso in quanto la contribuente non aveva allegato né dimostrato che quei fatti fossero provabili soltanto attraverso i testimoni e, avendo il giudice di merito formato il proprio convincimento su puntuali documenti in atti, la testimonianza non poteva ritenersi “necessaria”.
Il ragionamento della Cassazione, però, presenta criticità. Se il requisito della “necessità” viene declinato come “indispensabilità” in relazione al quadro probatorio già formato, il rischio è che il convincimento del giudice si sia già consolidato sugli altri documenti, senza dunque bisogno di ammettere la testimonianza, lasciando al contribuente uno spazio molto ristretto per contestare l’impianto probatorio dell’Ufficio.