La disciplina prevista dalla L. 190/2014 relativamente al regime forfetario riservato alle persone fisiche che esercitano attività d’impresa, arti o professioni prevede numerose limitazioni, che ne condizionano l’applicazione.

Tra le cause ostative individuate dall’art. 1 comma 57 della L. 190/2014 figura, ad esempio, quella individuata dalla lett. d-bis), secondo cui l’applicazione del regime forfetario è preclusa se l’attività autonoma è esercitata prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in corso rapporti di lavoro o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi d’imposta ovvero nei confronti di soggetti direttamente o indirettamente riconducibili ai suddetti datori di lavoro, a esclusione dei soggetti che iniziano una nuova attività dopo aver svolto il periodo di pratica obbligatorio ai fini dell’esercizio di arti o professioni.

La verifica della citata causa ostativa può non essere immediata relativamente ad alcune fattispecie, non regolate esplicitamente dalla disposizione in commento; è il caso, ad esempio, del neolaureato che, dopo aver svolto un tirocinio formativo non obbligatorio, presso uno studio di ingegneria, retribuito con una modica indennità mensile, intende aprire partita IVA, aderire al regime forfetario e svolgere prestazioni professionali nei confronti del medesimo studio.
Nel caso di specie, non sembra applicabile l’esclusione dall’applicazione della causa ostativa prevista dall’ultima parte della citata lett. d-bis), considerato che il tirocinio sopra descritto non è qualificabile come periodo di pratica obbligatorio ai fini dell’esercizio della professione.

Tale circostanza non comporta tuttavia l’automatica inapplicabilità del regime forfetario; come chiarito dall’Agenzia delle Entrate (circ. 10 aprile 2019 n. 9), infatti, ai fini dell’integrazione della causa ostativa in esame rilevano solo i rapporti di lavoro da cui derivano redditi di lavoro dipendente di cui all’art. 49 del TUIR, o redditi assimilati a quelli lavoro dipendente riconducibili alle seguenti categorie:
- compensi percepiti dai lavoratori soci di cooperative (art. 50 comma 1 lett. a) del TUIR);
- indennità e compensi corrisposti al dipendente da terzi (art. 50 comma 1 lett. b) del TUIR);
- redditi derivanti da rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, con esclusione dei compensi a revisori e sindaci di società (art. 50 comma 1 lett. c-bis) del TUIR);
- compensi per l’attività intramuraria (art. 50 comma 1 lett. e) del TUIR).

Nel caso di specie, l’indennità mensile percepita in occasione del tirocinio formativo sembrerebbe inquadrabile tra le borse di studio di cui all’art. 50 comma 1 lett. c) del TUIR; secondo quanto chiarito dall’Agenzia con la risposta a interpello 9 gennaio 2024 n. 3, infatti, tra le borse di studio rientrano anche le somme corrisposte per la realizzazione di iniziative formative volte a favorire l’ingresso dei lavoratori nel mondo del lavoro (nel caso oggetto di interpello una banca aveva promosso un percorso formativo, volto a favorire l’accesso alla professione di consulente finanziario, prevedendo l’erogazione di un contributo mensile in favore dei partecipanti al corso per fini di studio e addestramento professionale, stabilendo che il riconoscimento dello stesso non avrebbe dato luogo ad alcun rapporto di lavoro di collaborazione).

Nella medesima risposta a interpello l’Agenzia delle Entrate, citando la circ. 10 aprile 2019 n. 9, ricorda che ai fini della causa ostativa in esame “per quanto riguarda poi i percettori di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’articolo 50 del TUIR, occorre verificare se si possano considerare i soggetti erogatori quali «datori di lavoro» nel senso voluto dalla causa ostativa. A questo proposito, non rientrano in ogni caso nell’ambito di applicazione della causa ostativa, i percettori dei redditi di cui all’articolo 50, comma 1, lettere c), d), f), g), h), h-bis), i) ed l), del TUIR, ferma ovviamente restando la loro corretta qualificazione ai fini fiscali”.

Di conseguenza, nel caso in cui il tirocinio fosse inquadrabile tra le borse di studio ex art. 50 comma 1 lett. c) del TUIR, la causa di esclusione in commento non sarebbe integrata, con conseguente applicabilità del regime forfetario anche nell’ipotesi in cui l’attività professionale venisse esercitata in prevalenza verso il soggetto ospitante.
Diversamente, la causa ostativa verrebbe soddisfatta nel caso in cui il tirocinio formativo sia stato qualificato come collaborazione coordinata e continuativa ex art. 50 comma 1 lett. c-bis) del TUIR.