La Corte di Cassazione, nella sentenza n. 27638/2025, in relazione alla condotta di avvalimento di fatture false, ha stabilito, da un lato, che non è sufficiente a integrare la fattispecie di cui all’art. 2 del DLgs. 74/2000 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti) e, dall’altro, che, nel contesto dell’art. 9 del DLgs. 74/2000 (che deroga al concorso di persone nei casi di emissione o utilizzazione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), è da intendere in necessario collegamento con l’utilizzazione.

Le precisazioni sintetizzate sono state rese nel contesto della richiesta di revisione di una condanna definitiva per concorso nel reato di emissione di una fattura falsa (art. 8 del DLgs. 74/2000) di importo rilevante. L’imputato, infatti, osserva come, pur non essendo stata provata l’utilizzazione della fattura in dichiarazione, dai nuovi documenti prodotti (registri IVA acquisti e vendita) risultava possibile evincere come questa fosse stata immediatamente registrata nella propria contabilità, volendola utilizzare nella dichiarazione fiscale che ancora doveva essere presentata. Anche tale attività, a giudizio dell’imputato, sostanziandosi nell’avvalimento della fattura, avrebbe dovuto ritenersi rilevante ai fini dell’applicazione della esclusione del concorso contemplata dall’art. 9 del DLgs. 74/2000.
Il ricorso è considerato inammissibile dalla Cassazione.

Si ricorda, infatti, che, ai sensi di quest’ultima disposizione, “in deroga all’articolo 110 del codice penale:
a) l’emittente di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo non è punibile a titolo di concorso nel reato previsto dall’articolo 2”;
b) chi si avvale di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo non è punibile a titolo di concorso nel reato previsto dall’articolo 8”.

La ratio di tale previsione è quella di evitare che per il solo fatto che il soggetto abbia utilizzato le fatture, ovvero le abbia emesse, tali due condotte possano comportare anche l’integrazione, rispettivamente, del concorso nell’emissione e del concorso nell’utilizzazione; conseguentemente, nulla vieta che, laddove lo stesso soggetto abbia posto in essere sia la condotta di emissione che la condotta di utilizzazione, questo comporti la possibilità di essere condannato per entrambe. In pratica, ciò che si vuole evitare è che, ai fini del concorso nell’emissione, venga valorizzata a posteriori la condotta di utilizzazione e, ai fini del concorso nell’utilizzazione, venga valorizzata a priori la condotta di emissione (cfr. Cass. n. 41124/2019).
Anche a voler ritenere provata l’utilizzazione della fattura, in assenza di qualunque riferimento al fatto che la condanna nel concorso nell’emissione sia avvenuta sulla base della relativa utilizzazione, e non anche sulla base di una condotta autonoma di istigazione, non si avrebbe l’applicabilità dell’art. 9.

Ai sensi dell’art. 2 comma 2 del DLgs. 74/2000 (in tema di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), inoltre, “il fatto si considera commesso avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti «quando» tali fatture o documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie, o sono detenuti a fine di prova nei confronti dell’amministrazione finanziaria”. Tale disposizione, tuttavia, deve essere letta unitamente al primo comma, dove si afferma che è punito chi “indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi”.

Pertanto, il “quando” ha una funzione causale e descrive una modalità della condotta: quella di avvalimento, appunto, che concorre alla commissione di un reato che consiste nella presentazione della dichiarazione fraudolenta.
L’avvalimento, cioè, è prodromico all’utilizzazione, ma non è esso stesso elemento costitutivo del reato.
La stessa ottica deve utilizzarsi per leggere l’art. 9 comma 1 lett. b) del DLgs. 74/2000 che, quando parla di avvalimento, lo intende in necessario collegamento con l’utilizzazione, in coerenza con la rubrica della norma e con la ratio della previsione.

Peraltro, conclude la Suprema Corte, occorre considerare che la presunta equiparazione dell’avvalimento all’utilizzazione determinerebbe una del tutto incomprensibile esenzione dalla punibilità sia in relazione all’art. 2, che punisce la dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o di altri documenti per operazioni inesistenti – e che quindi richiede, ai fini della sua consumazione, la presentazione della dichiarazione in cui siano utilizzate le fatture o altri documenti attestanti le operazioni inesistenti, non bastando l’avvalimento – sia in relazione all’art. 8, che punisce chi emette fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, per effetto della pretesa operatività della deroga di cui all’art. 9.
Pertanto, è indubbio che le norme in questione debbano essere interpretate nel senso della rilevanza dell’utilizzazione e non del mero avvalimento.