Tra le fattispecie espressamente disciplinate dal DM 27 giugno 2025, che ha dettato le disposizioni di coordinamento tra le indicazioni del documento OIC 34 relativo ai ricavi e le regole di determinazione della base imponibile IRES e IRAP per i soggetti che adottano il principio di derivazione rafforzata, vi sono le vendite con diritto di reso.
Il decreto disciplina, in particolare, il caso, tipico dei beni fungibili, in cui il rischio di restituzione del bene viene valutato per massa, cioè in modo complessivo su tutte le vendite di beni simili.

Sotto il profilo contabile, il documento OIC 34 (§ 28) stabilisce che, in tale ipotesi, occorre ridurre il ricavo rilevato a Conto economico, rilevando in contropartita una passività classificata tra i fondi per oneri.
In sostanza, “la società rileva comunque i ricavi relativi alle vendite realizzate”, ma tali ricavi sono rettificati “degli importi che si prevede di dover restituire ai clienti che esercitano il diritto di restituzione” (circ. Assonime n. 30/2023, § 2).

Ai sensi dell’art. 4 del DM 27 giugno 2025, l’importo rilevato in riduzione dei ricavi in base alla corretta applicazione del principio contabile è ammesso in deduzione all’atto dell’estinzione della passività per rimborsi futuri.
A tal fine, sempre secondo la predetta disposizione, si considerano, in ogni caso, integrati i requisiti di previa imputazione a Conto economico richiesti dall’art. 109 comma 4 del TUIR.
Le stesse disposizioni si applicano, ai sensi del successivo art. 5, anche ai fini della determinazione del valore della produzione netta IRAP.

In sostanza, come ha precisato la Relazione illustrativa al decreto, le variazioni del corrispettivo derivanti da resi sono qualificate fiscalmente come accantonamenti ex art. 9 del DM 8 giugno 2011, anche se la modalità di contabilizzazione prevista dal documento OIC 34 non impone più la rilevazione di un costo in contropartita della passività di scadenza o ammontare incerti, ma la diretta rilevazione di un ricavo netto.
Pertanto, tali variazioni:
- sono indeducibili all’atto dello stanziamento del fondo ex art. 107 comma 4 del TUIR;
- assumono rilevanza fiscale all’atto del sostenimento del costo (che, in questo caso, transita a Conto economico come riduzione di ricavo), ovverosia al momento di effettuazione del reso, da parte del cliente, del prodotto venduto.

Diverso è il caso, tipico dei beni unici o personalizzati, in cui il rischio di restituzione del bene viene valutato in modo puntuale, cioè per singola vendita.
Il documento OIC 34 (§ 27) stabilisce che i ricavi sono rilevati a Conto economico al momento della vendita solo se il venditore è ragionevolmente certo, sulla base dell’esperienza storica, di elementi contrattuali e di dati previsionali, che il cliente non restituirà il bene.
In questo caso, si rileva il credito con contropartita il ricavo per il suo intero importo.
Qualora, invece, si ritenga sussistente il rischio di reso (rectius vi sia la ragionevole certezza che il cliente restituirà il bene), il ricavo è rilevato solo al termine del periodo concesso al cliente per la restituzione.
Fino a tale momento, secondo la dottrina, la parte di corrispettivo che non può essere rilevata come ricavo dovrebbe essere rilevata in un fondo oneri.

Tale fattispecie non risulta espressamente disciplinata dal DM 27 giugno 2025. Tuttavia, la Relazione illustrativa ha precisato che la mancata rilevazione dei ricavi – prevista dal documento OIC 34 qualora vi sia la ragionevole certezza che il cliente restituirà il bene – realizza un fenomeno di qualificazione, che, dunque, assume rilievo ai fini della determinazione della base imponibile IRES e IRAP.
Analogamente, ancorché in mancanza di indicazioni da parte del decreto e della Relazione, sembrerebbero dover assumere rilevanza fiscale i ricavi rilevati (per il loro intero importo) a Conto economico al momento della vendita nel diverso caso in cui vi sia la ragionevole certezza che il cliente non restituirà il bene.

Un aspetto rilevante della contabilizzazione delle vendite con diritto di reso è quello che attiene, poi, al ripristino del bene venduto. Il documento OIC 34 (§ 29) prevede, infatti, sia in caso di valutazione puntuale del rischio di reso che in caso di valutazione per massa, l’iscrizione del bene venduto in una voce separata tra le rimanenze, al valore contabile originario a cui era iscritto a magazzino (se attendibilmente determinabile) o al costo medio.

Sotto il profilo fiscale, la Relazione illustrativa al DM 27 giugno 2025 ha precisato che, in caso di valutazione per massa del rischio di reso, l’irrilevanza fiscale della rettifica del ricavo, in quanto qualificato come accantonamento, deve necessariamente essere accompagnata dal riconoscimento della variazione delle rimanenze, ai fini della determinazione della base imponibile IRES e IRAP. Nella sostanza, quindi, il costo corrispondente ai beni venduti con diritto di reso non è incluso nel valore del magazzino ai fini fiscali.
Nel caso di valutazione puntuale del rischio di reso, invece, l’applicazione del principio di derivazione rafforzata determina che, se per un verso non si considera effettuata la cessione del bene con reso, dall’altro verso, coerentemente, si continua a considerare il predetto bene incluso nel valore del magazzino ai fini fiscali.