In caso di mancata applicazione e/o versamento delle ritenute, il contribuente può fruire del ravvedimento operoso ex art. 13 del DLgs. 472/97. Rammentiamo che in base agli artt. 13 e 14 del DLgs. 471/97:
- se il sostituto di imposta non effettua e non versa la ritenuta fiscale c’è la sola sanzione del 20% di cui all’art. 14 del DLgs. 471/97;
- se il sostituto di imposta effettua ma non versa la ritenuta, c’è la sola sanzione da omesso/tardivo versamento dell’art. 13 del DLgs. 471/97, pari al 25% della ritenuta non versata o al 12,5% se la ritenuta è pagata nei 90 giorni dal termine (rimane ferma la ulteriore riduzione a 1/15 per giorno di ritardo se il versamento avviene nei 14 giorni dal termine).

Se la ritenuta non viene dichiarata nella dichiarazione del sostituto di imposta, può essere irrogata la sanzione da infedele dichiarazione pari nella misura base al 70% delle ritenute non versate (art. 2 del DLgs. 471/97).
Questa violazione assorbe la sanzione da omesso/tardivo versamento delle ritenute di cui all’art. 13 del DLgs. 471/97 (risposta a interpello Agenzia delle Entrate 25 giugno 2021 n. 449).

Secondo la prassi di varie Direzioni provinciali, la dichiarazione infedele assorbe la sola sanzione “a monte” sull’omesso/tardivo versamento, non anche quella da omessa esecuzione della ritenuta.
Per questa ragione, ove il sostituto di imposta non effettui e non versi la ritenuta, in sede di accertamento sono irrogate due sanzioni, quella da omessa esecuzione della ritenuta (pari al 20% ex art. 14 del DLgs. 471/97) e quella da infedele dichiarazione del sostituto di imposta (pari al 70% ex art. 2 del DLgs. 471/97).

Se si tratta di imposte sostitutive o di ritenute su redditi di capitale o su redditi diversi di natura finanziaria, opera l’art. 34 comma 4 della L. 388/2000: “Se le ritenute o le imposte sostitutive sui redditi di capitale e sui redditi diversi di natura finanziaria, non sono state operate ovvero non sono stati effettuati dai sostituti d’imposta o dagli intermediari i relativi versamenti nei termini ivi previsti, si fa luogo in ogni caso esclusivamente all’applicazione della sanzione nella misura ridotta indicata nell’articolo 13, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, qualora gli stessi sostituti o intermediari, anteriormente alla presentazione della dichiarazione nella quale sono esposti i versamenti delle predette ritenute e imposte, abbiano eseguito il versamento dell’importo dovuto, maggiorato degli interessi legali. La presente disposizione si applica se la violazione non è stata già constatata e comunque non sono iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento delle quali il sostituto d’imposta o l’intermediario hanno avuto formale conoscenza e sempre che il pagamento della sanzione sia contestuale al versamento dell’imposta”.

In breve, se la ritenuta è pagata prima della presentazione della dichiarazione del sostituto di imposta, spetta di diritto la riduzione a 1/10 della sanzione. Il legislatore consente di beneficiare della riduzione al decimo anche se il pagamento della ritenuta avviene oltre i trenta giorni dal versamento; bisogna infatti ricordare che l’art. 13 comma 1 lettera a) del DLgs. 472/97 prevede la riduzione della sanzione a 1/10 nel solo caso di ravvedimento sui tardivi versamenti avvenuto entro trenta giorni dal termine per il pagamento.

Qualora il pagamento avvenga prima della presentazione del modello 770 “la sanzione” da pagare nella misura del decimo sembra essere quella del 20%, almeno nel caso più frequente, ove il sostituto di imposta non abbia nè operato nè versato la ritenuta.

Pertanto, se ad esempio a giugno 2026 vengono versate le ritenute su redditi di capitale corrisposti nel 2025, per regolarizzare la propria posizione occorre pagare le ritenute, gli interessi legali e le sanzioni del 20% ridotte al decimo.
È inoltre necessario che le ritenute siano indicate nel modello 770/2026 (inerente all’anno 2025) e che non ci sia stato alcun tipo di controllo fiscale.

Può accadere che le ritenute vengano pagate spirato il termine di presentazione del modello 770, che è stato presentato ma senza indicare nel quadro ST le specifiche ritenute su redditi di capitale o su redditi diversi di natura finanziaria non pagate.

Secondo la giurisprudenza, onde applicare l’art. 34 comma 4 della L. 388/2000 non è necessario che il modello 770 sia presentato tempestivamente, essendo sufficiente che le ritenute siano pagate prima della presentazione del modello 770, ancorché integrativo (cfr. Cass. 24 febbraio 2020 n. 4765).

Se si condivide il ragionamento della Corte di Cassazione, ove a giugno 2027 si versino le ritenute su dividendi corrisposti nel 2025, per ravvedersi occorre:
- pagare le ritenute, gli interessi legali e le sanzioni del 20% ridotte ai sensi dell’art. 34 comma 4 della L. 388/2000, quindi al decimo;
- ripresentare il modello 770/2026 (inerente all’anno 2025) entro il 31 ottobre 2027 pagando le sanzioni del 70% ridotte a 1/8 (artt. 2 del DLgs. 471/97 e 13 comma 1 lett. b) del DLgs. 472/97, trattandosi di ravvedimento entro il termine di presentazione della dichiarazione dell’anno in cui è stato commesso l’errore).