L’art. 77 del DPR 131/86 sancisce: “Il rimborso dell’imposta, della sanzione amministrativa e degli interessi di mora deve essere richiesto, a pena di decadenza, dal contribuente o dal soggetto nei cui confronti la sanzione è stata applicata entro tre anni dal giorno del pagamento ovvero, se posteriore, da quello in cui è sorto il diritto alla restituzione”.
Si tratta, per quanto riguarda l’inciso “ovvero, se posteriore, da quello in cui è sorto il diritto alla restituzione”, di una formulazione analoga a quella che compare nell’art. 21 comma 2 del DLgs. 546/92, valevole per tutte le imposte salvo, come per l’IVA, ci siano disposizioni specifiche.

La giurisprudenza interpreta in maniera restrittiva i casi in cui sussiste quel fatto, successivo all’originario pagamento, che fa scaturire il rimborso.
In effetti, esiste una esigenza di certezza dei rapporti giuridici che induce la Corte a far sì che siano circoscritte le ipotesi in cui, di fatto, risulta possibile “spostare in avanti” il dies a quo per il rimborso.

Nel caso esaminato nella pronuncia n. 25549 del 18 settembre 2026, le parti avevano assoggettato un atto a imposta di registro proporzionale. Successivamente, l’Agenzia delle Entrate, ritenendo l’atto soggetto a IVA (con registro fisso ai sensi dell’art. 40 del DPR 131/86) accertava una maggiore IVA; l’accertamento veniva definito mediante adesione.
Il contribuente, a questo punto, chiedeva a rimborso il registro proporzionale pagato a suo tempo, ritenendo l’adesione, o meglio la definitività dell’accertamento della maggiore IVA, proprio il “fatto successivo” che fa emergere il diritto al rimborso.

La tesi è stata cassata dalla Suprema Corte, secondo cui “La disposizione (simmetrica a quella del precedente art. 76, relativa alla decadenza dell’Amministrazione) si ispira alla «ratio» di rendere intangibili i rapporti tributari entro tempi ristretti, in relazione ad interessi pubblici necessariamente sottoposti ad esigenze di certezza ed immediatezza; essa attiene, per definizione, al rimborso, ossia alla restituzione di quanto il contribuente abbia indebitamente pagato, a titolo d’imposta: per questo, il diritto del contribuente va esercitato nel termine decorrente «dal giorno del pagamento», potendo risultare differito solo se sia «sorto» in un momento successivo”.

Va detto che, in riferimento al rimborso dell’IVA (casistica speculare a quella in esame, in cui le parti assoggettano a IVA un atto che, secondo le Entrate, risulta escluso/esente IVA ma soggetto a registro), ci sono state pronunce discordanti.
Un risalente arresto è dell’avviso che il termine rimanga ancorato al pagamento (Cass. 22 novembre 2017 n. 27791), mentre una sentenza più recente ha ragionato in senso opposto (Cass. 22 agosto 2023 n. 25015).

Prescindendo dall’esame di quest’ultima pronuncia e dal diritto comunitario, in tema di rimborsi IVA, l’art. 30-ter del DPR 633/72 prevede al comma 1 una disposizione simile all’art. 77 del DPR 131/86, infatti il rimborso può essere chiesto entro 2 anni dal pagamento o dal fatto successivo che legittima la restituzione. Al comma 2, invece, figura una disposizione che meglio si attaglia alla fattispecie in esame, ovvero: “Nel caso di applicazione di un’imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall’Amministrazione finanziaria, la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di due anni dall’avvenuta restituzione al cessionario o committente dell’importo pagato a titolo di rivalsa”.

Tornando alla pronuncia in commento, essa si profila censurabile considerato che l’accertamento IVA può ritenersi avente natura costitutiva dell’obbligazione tributaria, quindi evento idoneo a spostare in avanti il termine per il rimborso.

Del resto, la stessa prassi ha, in sostanza, attribuito natura costitutiva all’accertamento nel simile caso del rimborso derivante dall’errata imputazione a periodo delle componenti reddituali, ove nel momento in cui, per fare l’esempio più semplice, è definitivo l’accertamento sul recupero delle imposte derivanti dalla deduzione del costo nell’anno errato, spetta la restituzione della quota di imposta pagata in eccesso in ragione della mancata deduzione di quel costo nell’anno corretto (circ. Agenzia delle Entrate 4 maggio 2010 n. 23, ove si afferma che i 2 anni per il rimborso ex art. 21 comma 2 del DLgs. 546/92 decorrono da quando la pretesa è definitiva e non dall’originario pagamento).

In ultima analisi, si evidenzia che nella pronuncia n. 25549/2026 la Cassazione afferma che, nel momento in cui era iniziata la verifica che ha condotto alla richiesta della maggiore IVA, i 3 anni per il rimborso del registro erano ancora pendenti. In sostanza, il contribuente avrebbe avuto ancora tempo per avanzare la domanda di rimborso nei 3 anni dal pagamento.
Laddove possibile è opportuno rispettare il termine per il rimborso facendolo decorrere dalla data dell’originario pagamento.