Gli esercenti attività d’impresa, arte o professione che hanno aderito al regime forfetario, ai sensi dell’art. 1 comma 54 della L. 190/2014, possono mantenere il regime agevolato solamente se, in aggiunta agli altri requisiti previsti dalla disciplina, rispettano il limite massimo di ricavi o compensi.

L’incasso di un compenso oltre il limite di 85.000 euro (ma comunque inferiore al limite di 100.000 euro) determina la fuoriuscita dal regime forfetario, a partire dall’anno successivo.
Se, però, i ricavi o i compensi incassati sono superiori a 100.000 euro, l’uscita dal regime di favore avviene in via immediata, ossia dall’anno stesso in cui si è verificato il superamento della soglia citata (art. 1 comma 71 della L. 190/2014).

Nel primo caso, dovrà essere applicata l’IVA sulle cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate nell’anno successivo a quello in cui il soggetto è uscito dal regime forfetario. Nel secondo caso, invece, essendo l’uscita immediata, l’IVA si applica a partire dalle operazioni effettuate che comportano il superamento del predetto limite di ricavi o compensi.

Può accadere che il soggetto passivo non si sia avveduto da subito dei maggiori ricavi o compensi o della perdita di un altro requisito, oppure che i maggiori introiti derivino da un’attività di accertamento.
Una tale circostanza può, quindi, comportare che il soggetto passivo non abbia provveduto ad applicare l’IVA in fattura dal momento in cui essa era dovuta.

Limitandoci alle conseguenze in ambito IVA, per le operazioni imponibili gli effetti più gravosi riguardano il mancato assolvimento dell’imposta, la cui violazione è sanzionata in misura pari al 25% dell’ammontare non versato (oltre il termine di 90 giorni), per effetto dell’art. 13 del DLgs. 471/97.

Al fine di recuperare l’imposta dovuta, un importante rimedio consiste nella facoltà per il fornitore di emettere una nota di variazione in aumento, applicando l’IVA, in rivalsa, al cessionario o committente.

Ai sensi dell’art. 60 comma 7 del DPR 633/72, al fornitore è anche attribuita la possibilità di addebitare in rivalsa l’IVA che è stata versata a seguito di un accertamento resosi definitivo, in conseguenza di istituti quali l’adesione all’accertamento, l’acquiescenza, la conciliazione giudiziale o la mediazione tributaria. Per poter beneficiare dell’istituto della rivalsa dopo l’accertamento, è necessario che sia stata pagata l’imposta, oltre alle sanzioni e agli interessi di mora (circ. Agenzia delle Entrate n. 35/2013).

È importante rilevare che, se il cessionario o committente è un soggetto passivo IVA, quest’ultimo non sostiene il maggiore onere tributario, poiché, salvo limiti di natura “soggettiva” (es. esercizio di un’attività esente), può esercitare il diritto alla detrazione, entro la dichiarazione IVA riferita al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l’imposta al fornitore che la ha addebitata in rivalsa (circ. n. 1/2018).

Nella fattispecie in esame potrebbe anche risultare omessa la dichiarazione IVA. Per tale violazione, la sanzione è pari al 120% dell’imposta dovuta ex art. 5 comma 1 del DLgs. 471/97, con un minimo di 250 euro. Detta sanzione si determina, però, soltanto sull’ammontare del tributo dovuto per il periodo d’imposta (o per le operazioni che avrebbero dovuto formare oggetto di dichiarazione).
La sanzione non si applica, dunque, alle operazioni non soggette a IVA, in carenza del presupposto oggettivo (trattasi, ad esempio, ex art. 3 del DPR 633/72, delle cessioni, concessioni, licenze e simili relative al diritto d’autore, effettuate dall’autore e dai suoi eredi o legatari).

Un caso abbastanza comune riguarda, inoltre, i professionisti che sono usciti dal regime forfetario ed effettuano operazioni esenti da IVA, come i medici o gli altri esercenti una professione o un’arte sanitaria sottoposta a vigilanza (art. 10 comma 1 n. 18 del DPR 633/72). Nell’ambito delle prestazioni sanitarie non rientrano, secondo l’Agenzia delle Entrate, le prestazioni rese da chiropratici, osteopati e chinesiologi (ris. n. 9/2026).

Quando il soggetto effettua esclusivamente operazioni per le quali non è dovuta l’IVA, come sono le prestazioni esenti, l’omessa dichiarazione è punita con una sanzione compresa tra 250 e 2.000 euro.
Se, però, la dichiarazione viene presentata, oltre i 90 giorni ma prima di un eventuale accesso o verifica, la sanzione è compresa tra 150 e 1.000 euro (art. 5 comma 3 del DLgs. 471/97).

Circoscrivendo l’attenzione alle sole operazioni imponibili IVA, non risulta attualmente chiarito su quale somma determinare l’imposta dovuta, nonché su quale somma commisurare la sanzione per l’omessa dichiarazione ex art. 5 comma 1 del DLgs. 471/97.
Si ritiene possano valere i principi generali e che, dunque, sia opportuno analizzare gli accordi tra le parti, per comprendere se in sede contrattuale:
- sia stato pattuito un corrispettivo specifico, al quale applicare l’IVA in aggiunta;
- ovvero sia stato determinato un importo complessivo, da intendersi comprensivo dell’IVA ove prevista (l’imposta dovrà, quindi, essere scorporata per ottenere l’effettiva quota avente carattere di corrispettivo).