Gentile Redazione,
non riesco a darmi una spiegazione logica, né giuridica, del motivo per cui anche l’attuale legislatore ritiene di escludere la possibilità di ravvedere una dichiarazione “considerata omessa” ai sensi dell’art. 2 comma 7 del DPR 322/98 (si veda “Sbarramento dei 90 giorni anche per la dichiarazione IMU e di successione” del 4 luglio).
La previsione del ravvedimento, di per sé, non è un mero favore al contribuente scorretto, ma è un punto di equilibrio tra interesse dello Stato e del contribuente.

Lo scopo del ravvedimento è rendere conveniente per il contribuente adempiere anche tardivamente ai propri obblighi piuttosto che ometterli, perché ottiene una riduzione della sanzione. Per lo Stato la convenienza sta nel diminuire la probabilità di mancato incasso di imposte e di sanzioni derivante dal rischio (in verità piuttosto alto proprio nel caso di omissione di dichiarazione) di non scoprire per tempo le irregolarità commesse.

Del resto, pare a me poco logico ammettere il ravvedimento nel caso di dichiarazione integrativa (ove, ad esempio l’omissione sanabile potrebbe riguardare un’intera categoria di reddito, anche di fonte estera), ma non quello della dichiarazione omessa.

C’è poi un altro aspetto che secondo me è male interpretato dall’Agenzia (e dalla Suprema Corte).
Nel caso delle dichiarazioni presentate con ritardo superiore ai 90 giorni l’Agenzia si limita a leggere la sola prima parte del secondo periodo dell’art. 2 comma 7 del DPR 322/98, senza dar peso alla seconda parte, dove si precisa che le dichiarazioni ultratardive si considerano omesse “ma costituiscono, comunque, titolo per la riscossione delle imposte dovute in base agli imponibili in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d’imposta”.
La “ultratardiva” non è una dichiarazione inesistente, né invalida: esiste per il Fisco e per il contribuente, tanto da costituire titolo valido per la riscossione.

Pare invece che l’Agenzia releghi tali dichiarazioni tra i documenti privi di valore: lo vediamo nel frequente caso delle dichiarazioni ultratardive a credito, che viene sistematicamente disconosciuto.

Ebbene, il termine “riscossione” va ovviamente inteso in senso algebrico.
Ce lo dice il principio di capacità contributiva, per il quale l’imposta trova fondamento sul reddito del contribuente, e non sul suo eventuale comportamento scorretto (presidiato dall’aspetto sanzionatorio).
Ma ce lo dice anche il DPR 602/73 che regola la riscossione, nel cui testo trova spazio il caso del rimborso dei crediti emergenti dalle dichiarazioni tributarie.

Perciò la dichiarazione ultratardiva va comunque considerata validamente presentata (pena la contraddizione di considerare un documento inesistente a fondamento di un’attività di riscossione), sebbene per l’espressa indicazione del legislatore la sanzione applicabile sia quella prevista per il caso in cui non fosse stata presentata.

Giampiero Guarnerio
Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Milano