Il nuovo art. 6-bis dello Statuto dei diritti del contribuente ha ridisegnato la disciplina del contraddittorio imponendo, per qualsiasi tributo (inclusi i tributi locali come l’IMU) e ogni fattispecie salvo le eccezioni di legge, l’obbligo di un dialogo preventivo tra ente impositore e contribuente.
La novità non si applica, in forza di quanto previsto dall’art. 7 comma 1 del DL 29 marzo 2024 n. 39, agli atti emessi prima del 30 aprile 2024 e a quelli preceduti da un invito ex DLgs. 218/97 emesso prima del 30 aprile 2024.
Inoltre, alla luce di quanto previsto al secondo comma dell’art. 6-bis della L. 212/2000, il contraddittorio non opera in caso di atti automatizzati e sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni.

In estrema sintesi, prima di emettere l’atto impositivo l’ente impositore mette a disposizione del contribuente uno schema di atto e assegna al contribuente un termine non inferiore a sessanta giorni per consentirgli eventuali controdeduzioni ovvero, su richiesta, per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo, termine prima del quale l’atto non può essere emesso.

Come può essere utile ricordare in questo periodo, il termine dei 60 giorni soggiace alla sospensione “feriale” dal 1° agosto al 4 settembre ex art. 37 comma 11-bis del DL 223/2006 (risposte Agenzia delle Entrate Videoconferenza 5 febbraio 2025).

La recente C.G.T. I Foggia 30 giugno 2025 n. 1484/1/25 ha proposto una interessante lettura del quarto comma dell’art. 6-bis, a mente del quale l’atto adottato all’esito del contraddittorio tiene conto delle osservazioni del contribuente ed è motivato con riferimento a quelle che l’Amministrazione ritiene di non accogliere.
Secondo i giudici di merito se il contribuente notifica all’ufficio, entro la richiamata fase di contraddittorio, delle deduzioni difensive e quest’ultimo non ne tiene in alcun modo conto, l’atto è annullabile.

Il difetto della c.d. “motivazione rafforzata”, infatti, è un requisito indispensabile ai fini della validità dell’atto impositivo e l’ufficio, pertanto, ne deve tenere conto anche solo per disattenderle mediante una motivazione adeguata.
In sostanza, l’annullabilità è un effetto automatico della mancata instaurazione del contraddittorio; nella motivazione dell’avviso di accertamento non è necessaria la c.d. prova di resistenza, ovvero la dimostrazione che, se il contraddittorio fosse stato instaurato, il procedimento avrebbe avuto un esito diverso.

Del resto, questa soluzione si pone in linea con quanto dispone l’art. 17 della L. 111/2023 (legge delega per la riforma fiscale) che ha affidato al legislatore delegato il compito di prevedere un obbligo “a carico dell’ente impositore, di formulare espressa motivazione sulle osservazioni formulate dal contribuente”.
Si è così giunti al DLgs. 219/2023, ove nella relazione illustrativa a commento del nuovo comma 4 all’art. 6-bis, viene espressamente stabilito che l’Amministrazione finanziaria dovrà obbligatoriamente tenere conto delle controdeduzioni presentate dal contribuente in sede di motivazione, ovvero per accedere, su richiesta, agli atti del fascicolo ed estrarne copia.