Qualora si verifichi l’interruzione del regime del consolidato fiscale nazionale ex art. 117 e ss. del TUIR, l’art. 124 comma 2 del TUIR stabilisce che, entro 30 giorni dal momento in cui si considera venir meno il requisito del controllo:
- la società o ente consolidante è tenuta a integrare quanto versato a titolo di acconto, se il versamento complessivamente effettuato è inferiore a quello dovuto relativamente alle società per le quali continua la validità dell’opzione;
- ciascuna società consolidata è tenuta a effettuare l’integrazione con riferimento ai redditi propri.

In sostanza, sia l’ente o società controllante che le società controllate che escono dal consolidato devono rideterminare, sulla base del proprio reddito imponibile, l’eventuale maggior acconto dovuto e devono effettuare un versamento integrativo entro 30 giorni dalla data in cui si verifica l’interruzione dell’opzione.
Infatti, in tale circostanza viene meno il ruolo del soggetto consolidante che si fa carico dei versamenti relativi all’IRES.
Da un lato, la controllante effettua la determinazione degli acconti dovuti sulla base di quanto desumibile dalla dichiarazione consolidata al netto del reddito della controllata che esce dalla fiscal unit e, dall’altro, quest’ultima calcola gli acconti dovuti sulla base dei propri redditi.

In merito, si osserva che il combinato disposto delle misure in esame può determinare un significativo effetto dal punto di vista finanziario. Infatti, laddove il regime del consolidato fiscale si interrompa a ridosso del termine di versamento della seconda rata dell’acconto, può accadere che sia necessario versare entro 30 giorni l’intero ammontare dell’acconto.

A parziale rimedio di tale effetto, che potrebbe impattare negativamente sulla tesoreria del soggetto che esce dal consolidato, il comma 3 dell’art. 124 del TUIR stabilisce che la società o ente controllante, ai fini dell’assolvimento dell’obbligo di versamento dell’acconto da parte delle società controllate che escono dal consolidato, può attribuire a queste ultime, in tutto o in parte, i versamenti già effettuati a titolo di acconto IRES, per quanto eccedente il proprio obbligo.

Tale disposizione trova applicazione qualora l’evento che provoca l’interruzione del consolidato abbia luogo in un periodo successivo al versamento della prima rata di acconto; essa rinviene la sua ratio nella necessità, da un lato, di evitare inutili oneri aggiuntivi alle società controllate che escono dal consolidato allorquando il versamento dell’acconto è, di fatto, già avvenuto, sia pure in capo a un soggetto diverso e, dall’altro, di definire in modo puntuale i rapporti di tutti i soggetti interessati nei confronti dell’Amministrazione finanziaria.
L’art. 13 comma 6 del DM 1° marzo 2018 prevede che, in tali casi, si applichino le disposizioni dell’art. 43-ter del DPR 602/73 sulla cessione delle eccedenze infragruppo (e non si debba, conseguentemente, notificare la cessione in modo rituale all’Agenzia delle Entrate).

Al pari di quanto avviene per gli acconti, in caso di interruzione della tassazione di gruppo possono essere attribuite anche le eccedenze IRES ancora nella disponibilità del gruppo, evidenziate nella dichiarazione CNM dell’anno precedente (art. 124 comma 4 del TUIR). Anche in questo caso, si seguono le regole dell’art. 43-ter del DPR 602/73.
Naturalmente, l’attribuzione degli acconti già versati non risulta possibile quando il gruppo non è tenuto al versamento dell’acconto IRES e allo stesso tempo il soggetto che fuoriesce dal consolidato aveva realizzato e trasferito al gruppo un reddito imponibile. Ciò in quanto soltanto quest’ultimo (una volta interrotto il regime del consolidato fiscale) è tenuto al versamento dell’acconto.

Assunto quanto sopra, si propone il seguente esempio per chiarire meglio questo meccanismo.
Ipotizzando che una società controllata interrompa il regime del consolidato fiscale il 31 ottobre 2025, essa dovrebbe versare, entro il 1° dicembre 2025 (il 30 novembre cade di domenica), l’intero acconto dovuto sui redditi propri, in quanto (supponendo che si tratti di una società con periodo di imposta coincidente con l’anno solare):
- entro 30 giorni la consolidata deve versare la prima rata di acconto che sarebbe stata dovuta entro il 30 giugno 2025;
- la medesima data corrisponde con il termine per il versamento della seconda rata di acconto con riferimento al periodo di imposta 2025.

Riguardo, infine, ai profili sanzionatori, si segnala che potrebbe essere applicata la sanzione del 25% di cui all’art. 13 del DLgs. 471/97, laddove il versamento sopracitato dovesse considerarsi omesso.