Il testo del DLgs. IRPEF IRES, correttivo delle norme di attuazione della riforma fiscale, approvato in via definitiva dal Consiglio dei Ministri il 20 novembre scorso, conferma l’estensione dell’ambito di applicazione del principio di derivazione rafforzata alle micro imprese che scelgono di redigere il bilancio in forma abbreviata.

Come si desume dalla relativa Relazione illustrativa, la modifica è finalizzata, in applicazione del criterio direttivo di cui all’art. 9 comma 1 lett. c) della L. 111/2023 (legge delega per la riforma fiscale), ad avvicinare i valori fiscali a quelli civilistici.
Se, infatti, sotto il profilo contabile, le micro imprese sono tenute a rappresentare i fatti gestionali sulla base del principio di prevalenza della sostanza sulla forma di cui all’art. 2423-bis comma 1 n. 1-bis c.c., ove non si attribuisca rilevanza fiscale ai criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione adottati in bilancio, si determina un doppio binario civilistico-fiscale.

A tal riguardo, si ricorda che, fino al periodo d’imposta precedente a quello in corso al 22 giugno 2022, l’art. 83 comma 1 del TUIR escludeva l’applicazione del principio di derivazione rafforzata per le micro imprese, anche laddove le stesse redigessero il bilancio in forma ordinaria o in forma abbreviata.

Il DL 73/2022 convertito è intervenuto in tal senso, estendendo, con decorrenza dal periodo d’imposta in corso al 22 giugno 2022, il principio di derivazione rafforzata ai soggetti che si qualificano come micro imprese, in quanto non superano i limiti dimensionali di cui all’art. 2435-ter c.c., ma che scelgono di non adottare le semplificazioni per esse previste e di redigere il bilancio in forma ordinaria.

Rilevanti dubbi sono sorti, invece, per le micro imprese che scelgono di redigere il bilancio abbreviato, in quanto, sulla base della formulazione letterale della norma, sembravano restare escluse dalla derivazione rafforzata, mentre considerazioni di carattere sistematico ed equitativo sembravano indurre a conclusioni opposte (si veda, su tutti, circ. Assonime n. 31/2022, § 1).

La questione trova ora una soluzione ad opera del DLgs. correttivo delle norme di attuazione della riforma fiscale.
In particolare, l’art. 3 comma 1 lett. a) modifica nuovamente l’art. 83 comma 1 del TUIR, stabilendo che il principio di derivazione rafforzata si applica, oltre ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali IAS/IFRS, ai soggetti che redigono il bilancio in base alle disposizioni del codice civile, “diversi dalle micro-imprese di cui all’articolo 2435-ter del codice civile che non hanno optato per la redazione del bilancio in forma ordinaria o abbreviata”.
Viene, quindi, esteso l’ambito di applicazione del principio di derivazione rafforzata alle micro imprese che scelgono di redigere il bilancio, oltre che in forma ordinaria, anche in forma abbreviata.

Resta ferma, invece, l’esclusione per le micro imprese che adottano le semplificazioni per esse previste.
L’art. 3 comma 1 lett. b) del DLgs. sostituisce, poi, per fini di coordinamento, l’art. 83 comma 1-bis del TUIR, che prevede l’applicazione ai soggetti OIC che adottano il principio di derivazione rafforzata, in quanto compatibili, delle disposizioni emanate, per i soggetti IAS, in attuazione dell’art. 1 comma 60 della L. 244/2007 e dell’art. 4 comma 7-quater del DLgs. 38/2005.

Il decreto correttivo contiene, al successivo art. 7 comma 1, una specifica norma di decorrenza, in base alla quale la modifica si applica dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 e, quindi, dal 2025 per i soggetti “solari”.
La modifica sembra, quindi, assumere efficacia innovativa, diversamente da quanto auspicato in dottrina (si veda, in particolare, la circ. Assonime n. 24/2025, § 2.1.1).
Un’ultima annotazione va fatta in riferimento agli enti di investimento e alle imprese di partecipazione finanziaria (come definiti dall’art. 2 della direttiva 2013/34/Ue), cui non si applicano, ai sensi dell’art. 2435-ter comma 5 c.c., le semplificazioni previste per le micro imprese, anche se rientrano nei relativi limiti dimensionali, nonché alcune semplificazioni previste per il bilancio abbreviato.

La Relazione illustrativa al DLgs. correttivo precisa che, anche per tali soggetti, “poiché nei fatti vi è una rinuncia alle semplificazioni previste per le citate micro-imprese, è confermato il riconoscimento ai fini fiscali delle classificazioni, qualificazione e imputazioni temporali di bilancio (mediante l’accesso alla determinazione del reddito secondo il principio di derivazione rafforzata)”.