La quantificazione dei costi effettivi per gli enti del Terzo settore è strumentale alla determinazione della natura commerciale o non commerciale delle attività di interesse generale, mediante il raffronto tra l’importo spettante all’ente, formato dal corrispettivo dovuto dall’utente per l’esercizio dell’attività e dagli eventuali contributi pubblici assegnati aventi natura corrispettiva e i costi effettivi afferenti alla specifica attività (art. 79 commi 2 e 2-bis del DLgs. 117/2017). Una risposta fornita dall’Agenzia delle Entrate nel corso della Videoconferenza del 24 settembre 2026 offre l’occasione per un riepilogo della tematica.

Tra i “costi effettivi” si computano tutti i costi sostenuti dall’ente imputabili allo svolgimento delle attività di interesse generale (diretti e indiretti), facendo riferimento alla totalità dei costi sostenuti per l’attività, quali i costi variabili e i costi fissi generici e specifici. Restano invece esclusi i costi figurativi, ossia quelli relativi al valore dei beni e delle risorse utilizzate nello svolgimento dell’attività istituzionale che però non generano un costo dal punto di vista delle scritture contabili, come ad esempio l’utilizzo di personale volontario.

Ai fini della determinazione dei costi effettivi, è stato chiarito (circ. Agenzia delle Entrate 19 febbraio 2026 n. 1, § 2.2.1) che l’ente può applicare il criterio di cassa o di competenza secondo i quali tiene la propria contabilità, a condizione che siano rispettate le regole contabili e di bilancio previste dal Codice del Terzo settore e dalle altre norme vigenti ad esso applicabili, comprese quelle di carattere fiscale. La medesima circolare ha inoltre indicato che, anche nell’ambito della contabilità per cassa, gli ammortamenti dei beni strumentali possono essere considerati tra i costi effettivi nella misura in cui siano imputati secondo i principi contabili applicabili all’ente e sulla base di criteri stabili nel tempo, coerenti con l’effettivo utilizzo dei beni nelle attività di interesse generale.

Secondo le precisazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate nella risposta n. 5 al webinar 22 aprile 2026, in fase di verifica della natura commerciale o non commerciale dell’attività di interesse generale, la determinazione dei costi effettivi può avvenire sulla base dei principi contabili ordinari, senza fare riferimento alle norme tributarie, fermo restando che l’imputazione dei costi non può essere effettuata in maniera discrezionale (ad esempio, nel caso degli ammortamenti, occorre tener conto della vita utile del bene).

Le norme tributarie intervengono in un momento successivo, ossia nella fase di determinazione del reddito complessivo, quando si procede alle eventuali variazioni in aumento o in diminuzione (per gli enti in contabilità ordinaria), secondo le regole del TUIR, salvo l’applicazione di specifici regimi opzionali.

Nel corso della Videoconferenza del 24 settembre 2026 è stato ulteriormente precisato che, se sono imputati in conformità ai principi contabili applicabili all’ente e secondo criteri costanti nel tempo, concorrono al computo dei costi effettivi anche gli accantonamenti rappresentativi della quota di competenza dell’esercizio di oneri certi nell’esistenza e oggettivamente determinabili nell’ammontare, ancorché con manifestazione finanziaria differita (quali, ad esempio, quelli relativi al trattamento di fine rapporto del personale dipendente).

Per converso, non possono essere computati tra i costi effettivi gli accantonamenti destinati a coprire passività meramente potenziali o probabili, il cui ammontare sia determinato in via puramente prudenziale e non oggettiva (es. accantonamenti a fondi rischi generici o per oneri futuri non certi), e ciò anche se l’imputazione ha seguito le regole contabili applicate dall’ente.

Trattandosi di verifica sulle attività di interesse generale, i costi devono essere imputati distintamente alle singole attività esercitate dall’ente, con la necessità di ripartire quelli relativi a beni e servizi utilizzati promiscuamente, anche per attività di tipo diverso.

È anche necessario ricordare che, in caso di esercizio di più attività di interesse generale, il test di commercialità può essere effettuato globalmente se le attività hanno caratteristiche omogenee tra loro, sotto il profilo strutturale e funzionale, in ragione di elementi oggettivi (es. presenza di proventi e di costi promiscui, utilizzo di locali o risorse comuni, impiego di personale condiviso, sussistenza di un collegamento funzionale che renda unitario lo svolgimento delle attività stesse).
In ogni caso, gli enti (compresi quelli con personalità giuridica) con ricavi, rendite, proventi o entrate comunque denominate non superiori a 300.000 euro possono effettuare il test con modalità semplificate, ossia considerando le diverse attività di interesse generale svolte come un’unica attività (circ. n. 1/2026, § 2.2.1).