Il passaggio tra regimi contabili in corso d’anno, oppure da un anno all’altro, è sempre foriero di incertezze per quanto riguarda il versamento degli acconti d’imposta, anche per via dei pochi chiarimenti resi negli anni dall’Amministrazione finanziaria.

Partiamo dal caso del contribuente forfetario (ex L. 190/2014) che fuoriesce dal regime nel corso del 2026, in via automatica e immediata, perché i ricavi e i compensi percepiti hanno superato la soglia di 100.000 euro.
Escludendo l’ipotesi dell’adesione al concordato preventivo biennale (ove sussistano i relativi requisiti), secondo la circ. Agenzia delle Entrate n. 32/2023 (§ 3.2), entrambi gli acconti relativi al 2026 vanno calcolati con le modalità proprie del regime forfetario e versati utilizzando i relativi codici tributo, salvo poi determinare l’imposta applicando le regole proprie dell’IRPEF e versare a saldo quanto effettivamente dovuto.

Nel dettare i suddetti principi generali, il documento di prassi pare però non distinguere il momento in cui interviene l’incasso che comporta il superamento della soglia di 100.000 euro, vale a dire:
- dopo il versamento di entrambe le rate d’acconto (quindi, di regola, nel mese di dicembre 2026);
- ante il versamento della prima rata di acconto (ad esempio, nel mese di maggio 2026);
- “a cavallo” tra i versamenti delle due rate d’acconto (ad esempio, nel mese di settembre 2026).

A leggere la citata circolare, sembrerebbe che il contribuente sia comunque tenuto al pagamento degli acconti utilizzando i codici tributo propri dell’imposta sostitutiva del regime forfetario (vale a dire, 1790 e 1791). In questo caso, per quanto nel modello REDDITI 2027 tali soggetti non dovranno più compilare il quadro LM, con la conseguente impossibilità di indicare gli acconti versati nel rigo LM45 al fine dello scomputo dall’imposta dovuta a saldo, gli stessi potranno comunque essere portati in riduzione del saldo IRPEF relativo al 2026, all’interno del rigo RN38, colonna 4, del modello REDDITI PF 2027 (ammesso che la numerazione dei righi resti la stessa).

Tale impostazione, ineccepibile quando la fuoriuscita si verifica dopo il versamento delle due rate di acconto, pare invece discutibile se l’incasso che comporta il superamento della soglia di 100.000 euro interviene anteriormente al pagamento della prima rata.

In questo caso, infatti, il contribuente è già certo di passare al regime ordinario nel 2026: sembrerebbero quindi esserci gli estremi per sostenere che, in linea di principio, non sussista più l’obbligo di versare l’acconto dell’imposta sostitutiva, perché dal 2026 non si è più soggetti d’imposta (cfr. la C.M. 31 ottobre 1977 n. 96/13/3983, secondo la quale “ai fini dell’acconto la qualità di soggetto d’imposta deve sussistere tanto nel periodo di competenza quanto in quello precedente”).

Peraltro, a fronte della posizione della citata circ. n. 32/2023, nonché di quella degli Uffici in sede di controllo automatizzato (si veda “Infondati gli avvisi bonari per omessi acconti nel passaggio al forfetario” del 5 aprile 2023), per il contribuente fuoriuscito appare consigliabile corrispondere comunque l’acconto 2026 dell’imposta sostitutiva. In questo caso, occorrerebbe assumere come base “storica” di computo l’importo indicato nel rigo LM42 del modello REDDITI 2026, importo che potrà essere scomputato dall’IRPEF dovuta a saldo per il 2026, secondo le modalità sopra precisate.

Analogo comportamento andrebbe seguito in caso di fuoriuscita “a cavallo” tra le due rate d’acconto (fermo restando il recupero della prima, se versata).

Passando ora all’ipotesi in cui il regime sia cambiato da un anno (es. 2025, ultimo anno di regime forfetario) all’altro (es. 2026, primo anno di regime ordinario), in tale ultimo anno l’acconto dell’imposta sostitutiva non andrebbe corrisposto, dal momento che, per il 2026, non sarà dovuta alcuna imposta sostitutiva da dichiarare nel quadro LM del modello REDDITI PF 2027 (cfr., mutatis mutandis, la citata C.M. 31 ottobre 1977 n. 96/13/3983).
Peraltro, alla luce della posizione espressa dalla circ. n. 32/2023 per il transito in corso d’anno, potrebbe essere comunque consigliabile versarlo, assumendo come base “storica” di computo l’importo indicato nel rigo LM42 del modello REDDITI 2026, ammontare che potrà essere scomputato dall’IRPEF dovuta a saldo per il 2026 secondo quanto sopra precisato.

Infine, appare opportuno ricordare che, a prescindere dal cambio di regime, se nel 2025 e nel 2026 il contribuente risulta titolare di redditi ulteriori rispetto a quelli per i quali è dovuta l’imposta sostitutiva, potrebbe dover corrispondere l’acconto IRPEF 2026 in due rate o in un’unica soluzione, secondo le consuete modalità e con i codici tributo propri dell’IRPEF.