Il test di operatività delle società di comodo, previsto dall’art. 30 della L. 724/94, non può essere svolto se, oltre al primo esercizio di costituzione, non sussiste un ulteriore triennio utile. È quanto precisato, in modo piuttosto dirompente, dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 22007 del 30 luglio 2025.

Il caso affrontato ha ad oggetto una società di capitali, costituita nel 2006 e accertata nel 2008 in ragione del mancato superamento del test delle società non operative.
La società ricorreva avverso la sentenza di secondo grado che aveva ritenuto legittimo l’accertamento dell’ufficio, nonostante, ad avviso della contribuente, difettasse la possibilità di sottoporla alla verifica delle risultanze su base triennale, non essendo l’anno 2006, anno di costituzione della stessa, indicativo.

I giudici di legittimità, nel ritenere fondato tale motivo di ricorso, sanciscono alcuni principi intrepretativi inediti circa la presunzione di non operatività di cui all’art. 30 della L. 724/94, per cui una società si considera non operativa se i ricavi presunti superano i ricavi effettivi; come precisato dalla norma e ribadito dalla Suprema Corte (sentenza n. 34472/2024), ai fini in esame, il periodo di osservazione dei ricavi e dei proventi nonché dei valori dei beni e delle immobilizzazioni vanno assunti in base alle risultanze medie “dell’esercizio e dei due precedenti”.

Da tale statuizione l’ordinanza in commento fa conseguire che quando il test e la connessa presunzione non sono applicabili perché la società non ha chiuso almeno due esercizi anteriormente a quello oggetto di accertamento, “l’Amministrazione finanziaria è tenuta a provare l’eventuale non operatività di tali soggetti senza potersi avvalersi del descritto meccanismo presuntivo legale”.
Infatti, la previsione di un arco di osservazione triennale tende ad assicurare, precisa la Suprema Corte, l’attendibilità dei risultati del test di operatività, in quanto consente di apprezzare l’andamento dell’impresa in un momento in cui la stessa ha già prevedibilmente superato le difficoltà di avviamento che spesso si incontrano nella fase iniziale dell’attività d’impresa.

A ciò si aggiunga che lo stesso art. 30 comma 1 della L. 724/94 dispone che la presunzione di non operatività non si applichi ai soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta (che, come precisato nella C.M. n. 48/97, è quello di inizio dell’attività coincidente con l’apertura della partita IVA, a prescindere dall’inizio dell’attività produttiva); la ratio, spiega la Suprema Corte, è quella di escludere da tale determinazione in via presuntiva del reddito “quei soggetti la cui appena verificatasi costituzione rende del tutto plausibile la loro inidoneità oggettiva a produrre reddito”.

Ne risulta, secondo la Corte, che l’intero primo periodo di imposta non sia rilevante ai fini del test, non potendo assumere un significato elusivo la perdita fisiologica che la società registra in fase di avvio; superato tale periodo, la presunzione è applicabile su base triennale, lasso temporale adeguatamente indicativo della forza economica effettiva, al netto delle difficoltà di avvio.

Tutto ciò premesso, i giudici affermano il principio per cui, in materia di società di comodo, il test di operatività debba essere effettuato escludendo la rilevanza del primo esercizio sociale, che non va quindi compreso nei due precedenti. Applicando tali considerazioni al caso di specie, la costituzione della società nel 2006 comporta che, con riferimento al 2008, il test di operatività non possa essere svolto, in quanto – muovendo a ritroso, partendo dal 2008 – non sussistono “i due esercizi precedenti” utili rispetto al periodo d’imposta oggetto di controllo.

Le conclusioni della Cassazione appaiono in contrasto con quanto in precedenza chiarito dall’Amministrazione finanziaria a commento della disciplina in parola; la circ. n. 25/2007 (§ 3.5), infatti, aveva precisato che i ricavi presunti e quelli effettivi fossero determinati considerando “i due periodi di imposta precedenti a quello in osservazione, anche se interessati da cause di esclusione dall’applicazione della norma. Per le società costituitesi da meno di tre periodi d’imposta, il valore medio in esame dovrà essere calcolato con riferimento al periodo d’imposta in osservazione e a quello immediatamente precedente (coincidente quest’ultimo con l’esercizio di costituzione)”.

L’Agenzia delle Entrate lascia quindi intendere che il test sia effettuato su base triennale anche se il primo periodo è escluso per legge e, ove non presente un triennio di vita, il test possa essere effettuato su base biennale. Adottando una soluzione intermedia la Suprema Corte avrebbe potuto escludere i dati del primo anno e limitare il test al biennio successivo; in modo inaspettato, invece, i giudici hanno escluso l’applicabilità del test tout court, implicitamente ammettendo che la presunzione possa operare solo dal quarto anno di vita della società; occorre però verificare se tale posizione sarà mantenuta.
I giudici hanno poi confermato che, nel contesto in esame, la detrazione IVA non possa essere subordinata al raggiungimento di una determinata soglia di operazioni rilevanti.