La Corte di Cassazione, nella sentenza n. 29689/2025, si sofferma su alcuni profili che, nel contesto di una frode-carosello, attengono alle fattispecie di emissione e di utilizzo in dichiarazione di fatture o altri documenti falsi (artt. 8 e 2 del DLgs. 74/2000).

L’amministratore di una srl, in particolare, veniva condannato sia per avere, al fine di evadere l’IVA e le imposte sui redditi, utilizzato in dichiarazione fatture false che per avere, al fine di consentire a terzi l’evasione, emesso analoghe fatture.

Con riguardo a quest’ultima condotta si precisa come il delitto di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti sia configurabile anche nel caso di fatturazione solo soggettivamente falsa, in cui l’operazione oggetto di imposizione fiscale sia effettivamente eseguita e non vi sia, tuttavia, corrispondenza soggettiva tra il prestatore indicato nella fattura (o altro documento fiscalmente rilevante) e il soggetto giuridico che abbia erogato la prestazione; anche in tal caso, infatti, è possibile conseguire il fine illecito di consentire a terzi l’evasione dell’IVA o delle imposte sui redditi. Si tratta di una soluzione che non è contraria alla normativa Ue.

Si afferma, inoltre, che deve ritenersi congrua e incensurabile la decisione di merito che ravvisa il “fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto”, così come richiede l’art. 8 del DLgs. 74/2000, a fronte del contesto, chiaramente e fortemente illecito, in cui è inserita la condotta dell’amministratore.

Anzi, il peculiare contesto in questione implica la consapevolezza e volontà di emettere fatture funzionali a consentire non solo l’evasione dell’IVA, ma anche delle imposte sui redditi. Il sistema di frode-carosello, infatti, si caratterizza per l’utilizzo di soggetti fittizi con sede all’estero, sui quali è “scaricata” l’IVA, in quanto primi “formali” acquirenti dei beni all’estero (il cedente recupera l’imposta maturando un credito IVA), e che, però, non versano la stessa, così da poter rivendere i beni “apparentemente” acquistati con “abbattimento” di tale costo.

Inoltre, il sistema ideato comportava anche il rientro della merce in Italia, e quindi l’uso delle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti ad esse relative nelle dichiarazioni fiscali presentate in Italia; e tali fatture documentano costi da ritenere fittizi anche ai fini delle imposte sui redditi applicabili in Italia.

Con riguardo alla dichiarazione fraudolenta mediante uso di documenti falsi, e alla contestata mancata considerazione del fatto di avere effettivamente acquistato i beni, sostenendone i costi, poi, si distinguono i profili IVA da quelli relativi alle imposte sui redditi.

Con riferimento all’IVA si osserva come i costi relativi alle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti non siano mai deducibili. L’indicazione di queste fatture in dichiarazione mostra una finalità di evasione e realizza un corrispondente profitto senza che rilevi in senso contrario la circostanza che, pur avendo sostenuto tali costi nei confronti del soggetto fittiziamente interposto, il destinatario della fattura sia tenuto a corrispondere nuovamente l’imposta al soggetto che ha realmente fornito la prestazione.

Questo perché l’intero meccanismo dell’IVA si fonda sul presupposto che il tributo sia versato a chi ha eseguito prestazioni imponibili (che a sua volta potrà compensarla con l’IVA corrisposta per l’acquisto di beni e di servizi) mentre il versamento dell’IVA a un soggetto non operativo o, comunque, fittiziamente interposto apre la strada al recupero indebito dell’imposta stessa; inoltre, la “qualità” del venditore può incidere sulla misura dell’aliquota, e, conseguentemente, sull’entità dell’imposta che l’acquirente può legittimamente detrarre.

Relativamente alle imposte sui redditi, invece, si ricorda come la giurisprudenza penale tributaria ritenga che la regola della indeducibilità dei componenti negativi del reddito relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di delitti non colposi (prevista dall’art. 14 comma 4-bis della L. 537/93) trovi applicazione anche per i costi esposti in fatture che riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli effettivi nell’ambito di una frode-carosello, trattandosi di costi riconducibili ad una condotta criminosa.

L’affermazione della citata disposizione – in base alla quale “non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo” – deve, quindi, essere interpretata nel senso che sono indeducibili i costi comunque riconducibili alla condotta criminosa, con la conseguenza che i costi sostenuti per la realizzazione di una frode-carosello, essendo essi stessi lo strumento per realizzare l’evasione IVA, sono indeducibili.

I costi consapevolmente sostenuti per fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti sono indeducibili in quanto essi sono espressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse da quelle proprie dell’attività dell’impresa, comportando la cessazione dell’imprescindibile requisito dell’inerenza tra i costi medesimi e l’attività imprenditoriale.