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Martedì, 2 giugno 2020 - Aggiornato alle 6.00

IL CASO DEL GIORNO

Regime CFC alla prova delle catene partecipative

/ Salvatore SANNA

Giovedì, 7 maggio 2020

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Il regime CFC previsto dall’art. 167 del TUIR, come modificato dal DLgs. 142/2018, si pone l’obiettivo di colpire i soggetti controllati ovunque siano residenti (in Stati Ue/SEE o in Stati extra Ue) che integrano congiuntamente le seguenti due condizioni:
- sono assoggettati a tassazione effettiva inferiore alla metà di quella a cui sarebbero stati soggetti qualora residenti in Italia;
- oltre un terzo dei proventi da essi realizzati si considerano passive income.

Ai fini della qualifica di soggetti “controllati” non residenti è necessario, in alternativa, che:
- si verifichi il controllo diretto o indiretto, anche tramite società fiduciaria o interposta persona, ai sensi dell’art. 2359 c.c. (controllo di “diritto”; controllo di “fatto”, controllo “contrattuale”), oppure
- oltre il 50% della partecipazione agli utili sia detenuto, direttamente o indirettamente, mediante una o più società controllate ai sensi dell’art. 2359 c.c., o tramite società fiduciaria o interposta persona.
Anche solo una delle condizioni sopra illustrate è sufficiente per considerare “controllato” il soggetto estero ai fini del regime CFC.

Il reddito del soggetto estero è imputato al socio residente che risulta tale alla chiusura dell’esercizio della partecipata e l’imputazione avviene a prescindere dalla circostanza che la detenzione del controllo si sia protratta per l’intero periodo di imposta.

Secondo quanto previsto dall’art. 167, comma 6 del TUIR, il reddito deve essere imputato pro quota ai soggetti residenti aventi il legame partecipativo diretto, nell’ordine sequenziale della catena di partecipazione, con l’impresa residente nel paradiso fiscale. L’effettiva tassazione avviene infatti in capo ai soggetti partecipanti, tenuti a compilare il quadro RM del modello REDDITI.
Pertanto, in caso di organizzazioni societarie che prevedono una serie di partecipazioni di controllo, il reddito va imputato al primo anello della catena partecipativa che presenti i requisiti. In altri termini, qualora due soggetti residenti in Italia detengano il controllo, la normativa in commento si applica solo nei confronti del primo soggetto residente che esercita il controllo.

Ipotizzando un controllo indiretto da parte di una società residente realizzato per il tramite di altre due società residenti, aventi l’una una partecipazione del 25% e l’altra del 26% nella CFC, il reddito dovrà essere imputato a tali società in proporzione alle rispettive partecipazioni. Di conseguenza, entrambe le società che possiedono la partecipazione “diretta” devono procedere alla compilazione del quadro RM.

L’obbligo di compilare il quadro FC del modello REDDITI (e, quindi, di determinare il reddito imponibile in Italia del soggetto partecipato estero) grava invece sulla controllante di livello più elevato.
Questo approccio trova conferma nella circ. Agenzia delle Entrate 26 maggio 2011 n. 23 (§ 8.1), secondo la quale è “la società residente di ultimo livello (controllante indiretta) a determinare, nell’ambito del quadro FC della propria dichiarazione dei redditi, il reddito della partecipata estera”.

Quadro FC snello in presenza di esimenti

L’art. 167 comma 5 del TUIR prevede la possibilità di beneficiare dell’esclusione dal regime CFC nonostante risultino integrati tutti i requisiti di applicazione previsti dall’art. 167 del TUIR.
La norma prevede, infatti, che la disciplina CFC non si applichi se il soggetto controllante residente dimostra che il soggetto controllato non residente “svolge un’attività economica effettiva, mediante l’impiego di personale, attrezzature, attivi e locali”. In via facoltativa, tale dimostrazione può essere resa tramite interpello ex art. 11, comma 1, lett. b) della L. 212/2000.

Nel caso in cui il soggetto controllante abbia dato indicazione nel quadro FC della sussistenza della circostanza esimente sopra menzionata, il reddito della società controllata non deve essere assoggettato a tassazione separata nel quadro RM né imputato pro quota alle eventuali società intermedie residenti.
A questi fini, nella sezione I del quadro FC si deve comunicare la mancata applicazione della tassazione per trasparenza del reddito della controllata indicando uno dei seguenti codici:
- “1”, in caso di mancata presentazione dell’istanza di interpello e sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina CFC;
- “2”, in caso di presentazione dell’istanza di interpello, in assenza di risposta positiva, e sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina CFC.

In questa circostanza, esclusivamente il socio controllante ha l’obbligo:
- di segnalare in dichiarazione solo l’utile o la perdita dell’esercizio o periodo di gestione del soggetto estero;
- di procedere alla compilazione del solo rigo FC2 (o FC3) del quadro FC del modello REDDITI.

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