Ai sensi dell’art. 5 del DL 167/90, le persone fisiche, le società semplici e gli enti non commerciali che violano l’obbligo di dichiarazione delle attività detenute all’estero all’interno del quadro RW sono soggetti alla sanzione amministrativa pecuniaria dal 3% al 15% degli importi non dichiarati.

Qualora tali attività siano detenute in Stati o territori considerati a fiscalità privilegiata, la violazione viene punita con una sanzione che va dal 6% al 30% degli importi non dichiarati. Al riguardo, si deve tenere presente anche che il regime sanzionatorio relativo al quadro RW (monitoraggio fiscale) per l’individuazione degli Stati o territori a fiscalità privilegiata richiama ancora le liste contenute nei DM 4 maggio 1999 e DM 21 novembre 2001.

La norma prevede poi una sanzione “più leggera” nel caso in cui la dichiarazione relativa agli investimenti all’estero ovvero alle attività estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, sia presentata con un ritardo non superiore ai 90 giorni dalla scadenza del termine.
In tale fattispecie, è prevista l’applicazione di una sanzione amministrativa pecuniaria di 258 euro.

Secondo l’art. 20 del DLgs. 472/97, l’atto di contestazione della sanzione va notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di commissione della violazione (momento che coincide con il termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi in cui avrebbe dovuto essere compilato il quadro RW).

Per tale atto si può beneficiare dell’art. 12 del DLgs. 472/97 sulla continuazione e sul cumulo giuridico. Inoltre, qualora il contribuente riceva un provvedimento di contestazione di sanzioni ha la possibilità di definirlo (ovvero non presentare ricorso in Corte tributaria) e di versare le somme dovute con le sanzioni sopra indicate ridotte a un terzo come previsto dall’art. 16 del DLgs. 472/97.

Il procedimento prevede che, qualora il contribuente sia raggiunto da un atto di contestazione delle sanzioni, possa scegliere se avvalersi della definizione agevolata (ottenendo la riduzione delle stesse a un terzo dell’irrogato) o se presentare deduzioni difensive.

A questo si aggiunge che la natura tributaria degli illeciti riguardanti il quadro RW consente di applicare alle predette violazioni l’istituto del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del DLgs. 472/97, con cui si provvede a rimuovere un comportamento del contribuente sanzionabile da parte dell’Amministrazione finanziaria.

Il ravvedimento deve essere posto in essere utilizzando come base di calcolo la sanzione minima del 3% (oppure la sanzione minima del 6% in caso di attività detenute in Paesi a fiscalità privilegiata).
Potrebbe però sorgere qualche dubbio negli operatori con riferimento al dato rispetto al quale devono essere calcolate le sanzioni (sia in caso di calcolo a opera degli Uffici che qualora il contribuente, accortosi della violazione, intenda procedere con il ravvedimento).

Con riferimento al caso della detenzione di un dossier titoli all’estero, la circ. Agenzia delle Entrate 8 aprile 2016 n. 12 (§ 14) ha chiarito che quando il capitale iniziale è sempre stato investito in un solo titolo che si è rivalutato, la sanzione è determinata applicando la percentuale prevista dall’art. 5 del DL 167/90 al valore al termine del periodo di detenzione, rappresentato dall’intero anno.

Qualora, invece, il capitale del dossier sia stato oggetto di disinvestimento e reinvestimento ogni mese, la sanzione “è pari alla somma delle sanzioni riferibili a ciascun periodo di riferimento ponderato per i giorni di possesso”. In questo modo, si calcola la sanzione complessiva dovuta.

Per ragioni di coerenza e proporzionalità, la medesima impostazione deve essere adottata anche in caso di una partecipazione estera o di un’altra singola attività finanziaria oggetto di monitoraggio fiscale.

Si prenda il caso di un contribuente residente titolare di una partecipazione estera (non detenuta in custodia da parte di un intermediario residente) che all’inizio del 2023 possedeva un “valore iniziale” di 300.000 euro e che al 30 giugno 2023 è stata venduta a 500.000 euro. Tale somma di denaro resta sul conto corrente estero.

Il 31 luglio 2023 la medesima somma viene investita in un’altra partecipazione che al 31 dicembre 2023 possiede un valore di mercato di 600.000 euro.
Qualora il contribuente non avesse compilato il quadro RW/2024, sarebbe soggetto alle seguenti sanzioni:
- il 3% di 300.000 euro per 181 giorni, ossia 4.443,01 (300.000 x 3% x 181/365);
- il 3% di 500.000 euro per 31 giorni, ossia 1.273,97 (500.000 x 5% x 31/365);
- il 3% di 600.000 euro per i rimanenti 153 giorni, ossia 7.545,21 (600.00 x 3% x 153/365).
Il totale della sanzione relativa al 2023 ammonta quindi a 13.262,19.

Naturalmente, si tratta di una somma inferiore a 18.000 (3% x 600.000), ossia la cifra che deriverebbe dall’applicazione della sanzione sul mero valore di mercato dell’attività finanziaria posseduta al 31 dicembre 2023.