L’art. 10 del DLgs. 74/2000 punisce chi, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto o di consentire a terzi l’evasione, salvo che il fatto costituisca più grave reato, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume degli affari.

Coerentemente alla finalità della disposizione – che è quella di assicurare, attraverso l’esame della documentazione contabile, un adeguato controllo delle attività imprenditoriali ai fini fiscali – la condotta punibile consiste nella distruzione o nell’occultamento totale o parziale delle scritture. La distruzione configura un reato istantaneo, che si realizza al momento dell’eliminazione della documentazione, l’occultamento consiste nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori e si realizza mediante il nascondimento materiale del documento.
Dunque l’integrazione della fattispecie criminosa presuppone l’istituzione della documentazione contabile e la produzione di un reddito e di un volume di affari a opera del soggetto attivo, mentre non contempla anche la condotta di omessa tenuta delle scritture contabili, sanzionata amministrativamente dall’art. 9 comma 1 del DLgs. 471/1997 (Cass. n. 1441/2018).

I documenti da conservarsi obbligatoriamente, cui si riferisce la richiamata disposizione incriminatrice, sono, ovviamente, quelli che riguardano fatti aventi rilievo sotto il profilo fiscale, la cui individuazione deve essere effettuata tenendo conto del disposto degli artt. 39 comma 3 del DPR 633/1972 e 22 comma 3 del DPR 600/1973, ove si impone l’obbligo di conservazione de “gli originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevuti e le copie delle lettere e dei telegrammi spediti e delle fatture emesse”, oltre che, a fini civilistici, dell’art. 2214 comma 2 c.c.

La sentenza n. 38201, depositata ieri dalla Cassazione, affronta il caso in cui l’esemplare della fattura emessa sia rinvenuto nella disponibilità del cliente. In tale ipotesi risulta legittima sul piano logico – secondo i giudici di legittimità – la conclusione che il fornitore abbia emesso l’esemplare di sua competenza, ancorché non rinvenuto in sede di accertamento. Dal momento che la fattura deve essere emessa in duplice copia, il rinvenimento di una di esse presso il terzo destinatario dell’atto può far desumere – come nel caso affrontato dalla pronuncia in commento – che il mancato rinvenimento dell’altro esemplare presso l’emittente sia conseguenza della sua distruzione o del suo occultamento (tra le tante, cfr. Cass. nn. 41683/2018 e 15236/2015).

Interessante è anche l’approfondimento della sentenza in esame sul tema della particolare tenuità del fatto.
Va ricordato che l’art. 131-bis c.p. prevede la non punibilità del fatto quando, per le modalità della condotta e per l’esiguità del danno o del pericolo, valutate ai sensi dell’art. 133 comma 1 c.p., anche in considerazione della condotta susseguente al reato, l’offesa è di particolare tenuità e il comportamento risulta non abituale.

Il primo degli “indici-criteri” (così li definisce la relazione allegata allo schema di decreto legislativo), ossia la particolare tenuità dell’offesa, si articola a sua volta in due “indici-requisiti” (sempre secondo la definizione della relazione), che sono la “modalità della condotta” e “l’esiguità del danno o del pericolo”, da valutarsi sulla base dei criteri indicati dall’art. 133 c.p., (natura, specie, mezzi, oggetto, tempo, luogo e ogni altra modalità dell’azione, gravità del danno o del pericolo cagionato alla persona offesa dal reato, intensità del dolo o grado della colpa, nonché alla luce della condotta successiva al fatto, a seguito della modifica introdotta dal DLgs. 150/2022).

Si richiede pertanto al giudice di rilevare se, sulla base dei due “indici-requisiti”, sussista l’“indice-criterio” della particolare tenuità dell’offesa e, con questo, coesista quello della “non abitualità” del comportamento. Solo in questo caso si potrà considerare il fatto di particolare tenuità ed escluderne, conseguentemente, la punibilità.

La Cassazione richiede, in breve, una equilibrata considerazione di tutte le peculiarità della fattispecie concreta e non solo di quelle che attengono all’entità dell’aggressione del bene giuridico protetto. Secondo le parole delle Sezioni Unite n. 13681/2016, “non esiste un’offesa tenue o grave in chiave archetipica. È la concreta manifestazione del reato che ne segna il disvalore”.
Non è pertanto sufficiente la motivazione della Corte di appello nel caso di specie in cui si è limitata a indicare il volume di affari derivante dalla sommatoria degli importi recati dalle fatture occultate, trascurando di indagare proprio la complessità degli “indici-requisiti” citati.