La norma derogatoria introdotta dall’art. 60 comma 7-bis ss. del DL 104/2020 convertito consente ai soggetti OIC compliant di non effettuare, nell’esercizio in corso al 15 agosto 2020, fino al 100% dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato. La quota di ammortamento non effettuata è imputata al Conto economico relativo all’esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario di un anno.

Il documento interpretativo OIC 9 (rilasciato in bozza il 25 gennaio 2021 e non ancora pubblicato nella versione definitiva) ha osservato che la norma muove dall’assunto che al minor ammortamento del bene sia associata l’estensione di un anno della sua vita utile residua.
In tale caso, la quota di ammortamento dell’esercizio successivo (pari al rapporto tra valore del bene ammortizzabile e vita utile residua aggiornata) non si modifica nell’importo, dal momento che la vita utile del bene è stata estesa di un anno.

La norma non tratta, invece, il caso in cui al minor ammortamento del bene non sia associata un’estensione della sua vita utile residua, a causa ad esempio di vincoli contrattuali o tecnici.
A tal riguardo, la circ. Assonime n. 2/2021 ha osservato che “il prolungamento di un anno del periodo di ammortamento non può essere considerato un effetto di natura automatica derivante dall’utilizzo della deroga ... non appare possibile un prolungamento del piano di ammortamento ... quando il bene viene dismesso oppure quando la vita utile è necessariamente legata alla durata della produzione nel cui ambito il bene è utilizzato ovvero al contratto di utilizzo e il bene è destinato a fuoriuscire dal patrimonio aziendale al momento di scadenza contrattuale”.

In tali casi, secondo il documento interpretativo OIC 9, la quota di ammortamento dell’esercizio successivo (pari al rapporto tra valore del bene ammortizzabile e vita utile residua) si modifica nell’importo, in quanto la vita utile rimane inalterata. In particolare, la quota di ammortamento non effettuata nel 2020 è spalmata lungo la vita utile residua del bene aumentandone pro quota la misura degli ammortamenti da effettuare.

In sostanza, dalle indicazioni fornite dall’OIC si desume che, per determinare le quote di ammortamento degli esercizi successivi alla sospensione, occorre, in primo luogo, rideterminare la vita utile del bene e, poi, suddividere il valore netto contabile per la vita utile residua aggiornata.
A seconda che la sospensione sia totale oppure parziale e a seconda che la vita utile sia estesa oppure no, la quota di ammortamento sarà minore, uguale o superiore a quella imputata in bilancio prima della sospensione.
In ogni caso, deve essere salvaguardata la sistematicità, che costituisce caratteristica essenziale dell’ammortamento secondo quanto previsto dall’art. 2426 comma 1 n. 2 c.c. e dai documenti OIC 16 e OIC 24.

Le modalità di applicazione della norma possono essere meglio comprese ricorrendo a un esempio.
Si prenda a riferimento un cespite acquistato a inizio 2015, con costo storico pari a 10.000 euro e vita utile pari a 10 anni. La quota di ammortamento (sul presupposto dell’utilizzo del metodo a quote costanti) è quindi pari a 1.000 euro.
Nella prima ipotesi, avvalendosi della norma derogatoria, la società decide di sospendere totalmente l’ammortamento nel 2020.
Nell’esercizio successivo, la società ridetermina il piano di ammortamento.
Ove sia possibile allungare di un anno la vita utile residua, la quota di ammortamento degli esercizi successivi sarà pari a 1.000 euro, dato dal valore netto contabile (5.000 euro) diviso la vita utile residua aggiornata (5 anni).
In questo caso, quindi, la quota di ammortamento degli esercizi successivi non si modifica nell’importo.

Nella seconda ipotesi, invece, la società, avvalendosi della norma derogatoria, sospende parzialmente l’ammortamento e decide di ammortizzare il cespite per il 50% nell’esercizio 2020 (la quota di ammortamento imputata a Conto economico è pari a 500 euro).
Ove sia possibile allungare di un anno la vita utile residua, la quota di ammortamento degli esercizi successivi sarà pari a 900 euro, dato dal valore netto contabile (4.500 euro) diviso la vita utile residua aggiornata (5 anni).
In questo caso, la quota di ammortamento si riduce nell’importo rispetto agli esercizi precedenti alla sospensione.

Infine, nella terza ipotesi, la società decide di sospendere totalmente l’ammortamento nel 2020, ma non è possibile allungare di un anno la vita utile residua.
La quota di ammortamento degli esercizi successivi sarà pari a 1.250 euro, dato dal valore netto contabile (5.000 euro) diviso la vita utile residua (4 anni).
In questo caso, la quota di ammortamento aumenta rispetto agli esercizi precedenti alla sospensione.

Esercizio	Piano di ammortamento originario	Piano di ammortamento rideterminato
		Ipotesi 1	Ipotesi 2	Ipotesi 3
2015	1.000	1.000	1.000	1.000
2016	1.000	1.000	1.000	1.000
2017	1.000	1.000	1.000	1.000
2018	1.000	1.000	1.000	1.000
2019	1.000	1.000	1.000	1.000
2020	1.000	-	500	-
2021	1.000	1.000	900	1.250
2022	1.000	1.000	900	1.250
2023	1.000	1.000	900	1.250
2024	1.000	1.000	900	1.250
2025	-	1.000	900	-
Totale	10.000	10.000	10.000	10.000