Pubblichiamo l’intervento di Vincenzo Pacileo, Sostituto Procuratore presso il Tribunale di Torino.

La grave crisi economica che attanaglia il Paese sta rimodellando la più recente giurisprudenza di merito, la quale, trovatasi sempre più di frequente ad affrontare violazioni degli artt. 10-bis e 10-ter del DLgs. 74/2000, ha cominciato ad assolvere per mancanza di dolo soggetti piegati dalla crisi di liquidità (tra le altre, GIP Trib. Milano 7 gennaio 2013, Trib. Novara 20 marzo 2013).
La rilevanza della c.d. “illiquidità” come evento deresponsabilizzante è stata assunta dalla dottrina con larghe adesioni alla tesi garantista, e ciò fin dalla vigenza della L. 516/1982, il cui art. 2 prevedeva una fattispecie di omesso versamento di ritenute analoga a quella di cui all’attuale art. 10-bis. A tale orientamento si è da sempre contrapposta una giurisprudenza di legittimità tetragona in senso avverso, anche per la considerazione che incomberebbe al contribuente una gestione delle risorse finanziarie coerente con gli obblighi tributari sul medesimo gravanti (Cass. 5 maggio 1994 n. 7099 e 18 giugno 1999 n. 11649).

La dottrina ha prevalentemente fondato il proprio orientamento favorevole sulla mancanza di volontà dell’omissione del versamento, determinata dall’insuperabile crisi di liquidità. Talvolta si è ricorsi all’art. 45 c.p., in quanto la mancanza di liquidità costituirebbe una causa di forza maggiore. Talaltra si è invocato la stato di necessità (art. 54 c.p.), specie attraverso un’interpretazione estensiva dei suoi parametri costitutivi al di là del rigoroso significato del pericolo di danno grave alla persona. Si è, infine, evocato il contrasto con l’art. 27 Cost. di un’interpretazione che non tenesse conto della oggettività incapacità ad adempiere.

La prima obiezione proponibile alla tesi liberatoria scaturisce dalla natura di dolo generico dei reati in parola (cfr. per tutte SS.UU. n. 37424/2013), consistente nella mera coscienza e volontà dell’omissione. Da un punto di vista formale e sostanziale, sembra francamente difficile affermare la mancanza dell’elemento soggettivo del reato in ragione della carenza di liquidità, che attiene invece alle ragioni o alle cause dell’omissione. Da questo punto di vista sarebbe, semmai, più pertinente evocare la forza maggiore, che ha però connotati assai stringenti (Cass. n. 4529/2008, descrivendola come un “fatto imponderabile, imprevisto ed imprevedibile che esula completamente dalla condotta dell’agente, così da rendere ineluttabile il verificarsi dell’evento”, ha negato l’effetto liberatorio delle difficoltà economiche).

Coerente con questa impostazione è l’orientamento delle SS.UU. nella sentenza citata quando, disconoscendo la rilevanza dell’illiquidità, avvertono che “una corretta linea operativa imponeva un accantonamento di quegli importi per soddisfare le pretese dello Stato”. L’attività d’impresa necessita di una corretta gestione delle risorse anche, se non in primo luogo, per adempiere alle obbligazioni fiscali. Non si può, infatti, ammettere che l’imprenditore non subisca le conseguenze, anche penali, delle proprie scelte nella allocazione delle risorse finanziarie. Non può, in altri termini, ammettersi che l’imprenditore, quantunque in difficoltà, si finanzi a spese del Fisco, cioè della comunità dei contribuenti, generando tra l’altro gravi effetti distorsivi della concorrenza (come ha puntualmente stigmatizzato il Tribunale di Roma con le sentenze 7 maggio 2013 e 12 giugno 2013, particolarmente approfondite e accurate).

Quanto all’omesso versamento di ritenute certificate, non si vede proprio come si possa invocare la crisi di liquidità, dal momento che l’imprenditore deve avere operato le ritenute come sostituto d’imposta ai sensi del DPR 600/1973 con il solo fine di versarle allo Stato. Per l’IVA, il discorso potrebbe essere parzialmente diverso, conclusione che non escludono a priori neppure le Sezioni Unite, poiché costituisce fatto notorio, accresciuto dalla crisi economica generale, che spesso l’emittente della fattura non riesce a incassare, o tarda grandemente a incassare, il tributo che deve riversare all’Erario. In questi casi, potrebbe trovare effettivamente giustificazione una soluzione assolutoria, ma a ben determinate condizioni.

Innanzitutto, grava sull’imputato/contribuente l’onere di difendersi provando. Inoltre, dovrebbe essere dimostrato sia che il versamento dell’IVA omesso è riferibile al montante di quelle fatture che non gli sono state pagate, sia che l’imputato non aveva altre risorse per adempiere all’obbligo tributario, nonostante la tempestiva attivazione per procurarsele. La natura comunitaria dell’imposta dovrebbe, poi, suggerire un’interpretazione alquanto restrittiva dei casi di impunità, per non venire meno agli obblighi comunitari, che comprendono l’impegno all’effettività delle sanzioni di contrasto ai fenomeni di evasione del tributo.