Con l’eliminazione della Svizzera dalla black list dei Paesi a fiscalità privilegiata a partire dal 1° gennaio 2024 a opera del DM 20 luglio 2023, si è posto un problema di successione delle leggi nel tempo in relazione ai periodi di imposta anteriori al 2024.

Sul versante del monitoraggio fiscale, la portata della modifica normativa si declina nel seguente modo. A partire dal 2024, l’omessa indicazione nel quadro RW di investimenti e attività detenuti in Svizzera non fa più scattare la presunzione dell’art. 12 del DL 78/2009, in forza della quale gli importi non dichiarati in RW si presumono costituiti con redditi sottratti a tassazione in Italia, con raddoppio delle sanzioni da dichiarazione omessa o infedele e dei termini di accertamento. L’eventuale errata oppure omessa compilazione del quadro RW risulta poi punita con le sole sanzioni ordinarie dell’art. 5 del DL 167/90, dal 3% al 15% dell’importo non dichiarato, non più suscettibili di raddoppio.

Inoltre, si ritiene utile ricordare che, con l’approvazione del DM 9 agosto 2016, la Svizzera è stata anche inclusa all’interno della richiamata white list. Di conseguenza, l’approccio look through non è più necessario per gli investimenti detenuti da persone fisiche in tale Stato. Allo stesso modo, non è più necessario nemmeno indicare il “picco” di disponibilità dei conti correnti detenuti presso gli intermediari svizzeri.

Venendo agli effetti delle norme che hanno eliminato la Svizzera dalla black list, qualora si ammettesse l’applicazione della legge posteriore, ossia del DM 20 luglio 2023, gli stessi effetti si produrrebbero anche per il passato, secondo due distinte declinazioni.

Un primo profilo riguarda le sanzioni dell’art. 5 del DL 167/90, per le quali opererebbe il favor rei in senso proprio, restando la violazione comunque punibile, ma nella misura ordinaria anziché raddoppiata. In relazione all’art. 12 del DL 78/2009, invece, si configurerebbe una vera e propria abolitio criminis, poiché, venuta meno la qualifica della Svizzera come Paese black list, cadrebbe in radice la presunzione stessa e, con essa, le sanzioni da dichiarazione infedele che vi si fondano, tanto raddoppiate quanto ordinarie.

La norma di cui si discute l’applicazione è, dunque, l’art. 3 comma 3 del DLgs. 472/97, secondo cui “se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo”.

Secondo una tesi maggioritaria, il favor rei non opera e l’eliminazione della Svizzera dalla black list vale soltanto dal 2024. Pertanto, per le annualità precedenti, il regime sanzionatorio più gravoso collegato alla natura di Paese black list resterebbe pienamente applicabile.

Il quadro giurisprudenziale non è però univoco. Per la tesi maggioritaria contraria al favor rei, si può richiamare la C.G.T. I Trento 2 aprile 2025 n. 140/1/25, la quale fa presente che la legge tributaria dispone solo per il futuro e l’art. 12 comma 3 della L. 83/2023, fissando la decorrenza dal 2024, esclude ogni retroattività, restando fermi gli accertamenti fino al 2023.
Alle medesime conclusioni, seppure con un iter argomentativo diverso, giunge la C.G.T. I Forlì 20 marzo 2026 n. 64/2/26. Anche in passato, sul tema, la giurisprudenza di merito si era espressa in senso negativo (C.T. Reg. Bologna 1° febbraio 2019 n. 225/1/19; per l’art. 12 del DL 78/2009, C.T. Prov. Novara 15 aprile 2021 n. 76/2/21).

In senso contrario, favorevole all’applicazione del favor rei, si è espressa la C.G.T. II Friuli Venezia Giulia 12 aprile 2024 n. 118/1/24, che lo ha applicato riducendo al 3% le sanzioni RW per annualità anteriori all’espunzione dalla black list.
Il contrasto interpretativo rende la questione tuttora aperta.