La società può liberamente mutare la data di chiusura dell’esercizio sociale tanto relativamente al primo esercizio quanto nel corso della vita sociale. È derogabile una tantum il principio di annualità della durata dell’esercizio sociale in relazione a una modifica statutaria che varia la sua data di chiusura. L’esercizio straordinario di passaggio, nel caso di mutamento della data di chiusura dell’esercizio, può essere infrannuale o ultrannuale a seconda delle circostanze del caso concreto. In particolare, l’esercizio ultrannuale si giustifica nel caso in cui un bilancio infrannuale non sarebbe contabilmente significativo. È legittima una deliberazione straordinaria di modifica del termine di chiusura dell’esercizio che sia efficace già sull’esercizio in corso non ancora concluso al momento della sua adozione. Sono queste le rilevanti posizioni assunte da Assonime nel Caso n. 10/2018, reso noto ieri. Nel nostro ordinamento non esiste una regola espressa sulla durata dell’esercizio sociale. Da talune norme, tuttavia, è possibile desumere che il periodo dell’esercizio debba essere di un anno (cfr. gli artt. 2364, 2217 e 2430 c.c.); ed il principio della annualità è tendenzialmente reputato inderogabile. Ma tale inderogabilità attiene alla durata programmatica e strutturale dell’esercizio sociale, nel senso che sono illegittime clausole statutarie recanti un periodo di durata ordinaria dell’esercizio sociale superiore o inferiore all’anno. Diverso è il tema del momento di decorrenza temporale dell’esercizio. Questo è nella piena disponibilità dei soci che possono adottarne inizialmente uno e poi modificarlo durante la vita della società. La conseguenza di tale modifica è, inevitabilmente, un esercizio non annuale in deroga al ricordato principio generale. Rispetto a tale situazione, allora, occorre, da un lato, considerare quali siano gli interessi contemplati dal legislatore nell’indicare una durata annuale dell’esercizio, e, dall’altro, valutare se tali interessi siano maggiormente tutelati da un esercizio transitorio infrannuale oppure ultrannuale oppure infrannuale o ultrannuale a seconda della fattispecie concreta. Alla base della durata annuale dell’esercizio sociale si pongono i seguenti interessi: l’individuazione di un periodo temporale tale da consentire una valutazione significativa dei fatti contabili attinenti ai fatti di gestione così da garantire una rilevazione periodica del risultato di gestione per valutare l’operato degli amministratori e l’evoluzione della consistenza patrimoniale; la capacità di tale periodo di soddisfare le aspettative degli azionisti ad una distribuzione periodica degli utili di gestione; la capacità di tale periodo anche di soddisfare l’interesse dei creditori a non vedere diminuito il patrimonio sociale con distribuzioni ai soci di utili sulla base di situazioni non consolidate. Si tratta – osserva Assonime – di interessi variegati e potenzialmente contrapposti. Se, infatti, tendenzialmente, un esercizio sociale troppo breve potrebbe danneggiare i creditori, rischiandosi distribuzioni ai soci di utili non consolidati, un periodo troppo lungo potrebbe danneggiare gli azionisti rispetto al loro interesse alla distribuzione degli utili. Ne consegue che non appare possibile una soluzione valida in assoluto, dovendo prendersi in considerazione le circostanze del caso concreto, privilegiando la soluzione maggiormente in grado di soddisfare gli interessi ricordati. Ad esempio, ove si dovesse prevedere lo slittamento della data di chiusura dell’esercizio sociale dal 31 dicembre al 31 marzo, con esercizi successivi 1° aprile/31 marzo, appare più idonea a soddisfare gli interessi coinvolti la previsione di un esercizio straordinario di 15 mesi piuttosto che un esercizio ridotto di soli 3 mesi (periodo che non appare significativo per verificare l’andamento economico/finanziario della società ed il mutamento della sua consistenza patrimoniale). Assonime si sofferma, infine, sul problema di quando (o di fino a quando) sia possibile operare una modifica statutaria del tipo in questione. Secondo autorevole dottrina e parte della giurisprudenza (cfr. Trib. Lecco 26 febbraio 1991), la modifica della data di chiusura di un esercizio sociale dovrebbe intervenire prima che questo sia iniziato. Altra giurisprudenza, invece, ha riconosciuto la legittimità della modifica anche dell’esercizio in corso (cfr. App. Milano 31 maggio 1991). A giudizio del Consiglio notarile di Milano (massima n. 16/2004), inoltre, sarebbe addirittura legittima la delibera che modifichi la chiusura dell’esercizio sociale intervenendo dopo la chiusura dell’esercizio ma in epoca tale da consentire l’approvazione del bilancio nei termini previsti dalla legge (ad es., delibera assunta nel febbraio 2019 che sposta al 28 febbraio 2019 la chiusura dell’esercizio in origine fissata al 31 dicembre 2018). Assonime ritiene condivisibile la soluzione che ammette una deliberazione di modifica del termine di chiusura dell’esercizio con efficacia sull’esercizio in corso non ancora concluso. Si è in presenza, infatti, di una deliberazione che agisce su una fattispecie a formazione progressiva che non può considerarsi conclusa al momento di adozione della delibera. Essa non interviene su un fatto materiale completato ma agisce su un termine futuro.

17 ottobre 2018 / Maurizio MEOLI

I presupposti e i limiti delle condotte di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte sono spesso dibattuti in casi concreti portati all’attenzione della giurisprudenza. Con le sentenze nn. 46966 e 46975 depositate ieri, la Cassazione è tornata ad affermare la sussistenza di tale fattispecie sia in relazione ai trasferimenti immobiliari a titolo gratuito, sia con riferimento ad un aumento del capitale sociale da parte di una società sulle cui quote già gravava un provvedimento di sequestro a fronte della commissione di un altro reato tributario. In proposito, viene ricordato che la disciplina del diritto penale-tributario prevista dal DLgs. 74/2000 codifica condotte ciascuna potenzialmente idonea a ledere, da angolazioni diverse, il medesimo ed unico bene giuridico, individuato nel dovere di concorrere alle spese pubbliche e di garantire, conseguentemente, il flusso di beni necessario a farvi fronte. Il legislatore ha, così, selezionato le fasi dell’obbligazione tributaria, dalla genesi alla sua esecuzione, ritenute essenziali al suo corretto adempimento individuandole nell’obbligo (strumentale al corretto adempimento dell’obbligazione tributaria) di dichiarare i fatti costitutivi dell’obbligazione e il suo oggetto e di farlo in modo corrispondente al vero, nell’obbligo di adempiere all’obbligazione tributaria nei tempi e modi previsti, nella necessità (strumentale) di documentare fedelmente le operazioni fiscalmente rilevanti che incidono sull’esistenza e sulla quantificazione dell’obbligazione tributaria stessa e nel dovere di conservare tale documentazione, nella necessità di preservare la riscossione del credito erariale da attività volte a depauperare in modo fraudolento la garanzia costituita dal patrimonio del debitore. L’art. 11 comma 1 del DLgs. 74/2000, nel delineare il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, si ascrive a quest’ultima fase della vita dell’obbligazione tributaria: in esso si prevede che sia punito con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto ovvero di interessi o sanzioni amministrative relativi a dette imposte di ammontare complessivo superiore a cinquantamila euro, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva. In relazione a tale fattispecie va, comunque, sempre tenuto conto, da un lato, che la connotazione della “fraudolenza” fa parte della natura stessa del reato e che, dunque, va accertata in concreto anche in relazione alla condotta di “alienazione simulata” o a qualsiasi altra operazione contestata; d’altra parte, che si tratta di un reato di pericolo, in cui la lesione alla garanzia dell’Erario può essere anche solo potenziale. Sono, tra l’altro, comprese in tale nozione anche le operazioni a titolo gratuito, non ponendo la norma limiti definitori al titolo (oneroso o meno) della “alienazione” e non essendovi motivo alcuno per escludere la donazione dall’ambito di applicabilità della norma. Con la citata sentenza n. 46966/2018, la Suprema Corte ha richiamato tali argomentazioni, già esplicitate, in particolare, nella pronuncia della Cassazione n. 3011/2017, in un caso in cui il reato era stato contestato a fronte del trasferimento di un immobile avvenuto nell’ambito di un accordo di separazione tra coniugi. Per i giudici di legittimità non vi è dubbio che il trasferimento a titolo gratuito del bene mobile registrato o dell’immobile, rendendo più difficoltosa l’azione recuperatoria dell’Erario (anche se esercitabile mediante un pignoramento presso terzi), può integrare il reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte ex art. 11 del DLgs. 74/2000. Tanto più che il terzo può contestare la sussistenza dei presupposti per l’applicazione dell’espropriazione prevista ai sensi dell’art. 2929-bis c.c. o che l’atto abbia arrecato pregiudizio alle ragioni del creditore o che il debitore abbia avuto conoscenza del pregiudizio. [CATENACCIO] D’altra parte, la sentenza della Suprema Corte n. 46975/2018 conferma la sussistenza del reato in un caso in cui la strategia degli amministratori di una srl sia consistita nel depauperamento di tale società, soggetto passivo della pretesa tributaria, a vantaggio di una società terza, fittiziamente costituita (per essere le società controllate dai medesimi soggetti, per la costituzione di sedi sociali fittizie) al fine di farvi rientrare, attraverso un conferimento di ramo d’azienda e un successivo aumento di capitale, la disponibilità di un centro commerciale gestito dalla srl in questione, così sottraendolo alla garanzia patrimoniale dell’Erario.

17 ottobre 2018 / Maria Francesca ARTUSI

Con una decisione dell’11 ottobre 2018 davvero sorprendente il Tribunale di Bari, dichiarata l’illegittimità di un licenziamento comminato a un lavoratore assunto dopo il 7 marzo 2015 e quindi soggetto al regime delle tutele crescenti, ha ritenuto di poter già commisurare l’indennità risarcitoria in modo discrezionale tra il minimo ed il massimo previsti dall’art. 3 del DLgs. 23/2015, senza attendere il deposito della sentenza della Corte Costituzionale che, secondo quanto anticipato dal comunicato stampa diffuso dalla Consulta il 26 settembre scorso, ha dichiarato illegittimo l’art. 3 comma 1 del DLgs. 23/2015 nella parte in cui determina in modo automatico l’indennità spettante al lavoratore ingiustificatamente licenziato, in ragione di due mensilità per ogni anno di servizio. Nel caso di specie il licenziamento è stato considerato illegittimo perché l’azienda non aveva rispettato la procedura per il licenziamento collettivo prevista dall’art. 4, commi 3 e 9, della L. 223/91. In particolare, la comunicazione preventiva inviata dall’azienda alle organizzazioni sindacali e al Servizio Politiche del Lavoro di Bari ometteva del tutto l’indicazione della collocazione aziendale e dei profili professionali del personale normalmente impiegato, in contrasto con quanto previsto dal comma 3 della norma citata, e anche la comunicazione conclusiva della procedura prevista dal comma 9 risultava incompleta, contenendo solo l’elenco dei lavoratori licenziati, senza l’indicazione dei criteri di scelta. Una volta accertata l’illegittimità della risoluzione del rapporto di lavoro, sulla base di un’interpretazione pacifica delle disposizioni in tema di licenziamento collettivo, per violazione della procedura prevista dall’art. 4 della L. 223/91, il giudice doveva applicare la tutela indennitaria prevista dall’art. 3 del DLgs. 23/2015, secondo quanto previsto dalla seconda parte dell’art. 10 del medesimo decreto. Di conseguenza, in attesa del deposito della pronuncia della Consulta, tenuto conto che il dipendente aveva meno di due anni di anzianità, essendo stato assunto il 1° aprile 2016 e licenziato il 15 dicembre 2017, il giudice avrebbe dovuto commisurare la sanzione in quattro mensilità, pari al minimo previsto dal decreto nella sua versione originaria (applicabile in quanto il licenziamento era intervenuto prima dell’entrata in vigore del DL 87/2018, che ha aumento i limiti minimi e massimi dell’indennità). Qualora non avesse voluto giustamente applicare una disciplina rispetto alla quale è già nota la dichiarazione di incostituzionalità, avrebbe potuto rinviare la decisione in attesa del deposito della sentenza della Corte Costituzionale, che dovrebbe avvenire a giorni, sospendendo il giudizio. Forse per essere il primo giudice a riacquistare quel potere discrezionale nella commisurazione dell’indennizzo eliminato dal decreto sul contratto a tutele crescenti, il Tribunale di Bari ha invece ritenuto di potersi già pronunciare anzitempo, pur nella consapevolezza che “le norme dichiarate incostituzionali non possono avere applicazione dal giorno successivo alla pubblicazione della decisione” (art. 30 comma 3 della L. 87/53). Secondo la decisione, infatti, sarebbe possibile un’interpretazione costituzionalmente orientata dell’art. 3 del DLgs. 23/2015 che anticipi gli effetti del deposito della sentenza della Consulta, riconoscendo già al giudice il potere di determinare l’indennità spettante al lavoratore illegittimamente licenziato tra il minimo ed il massimo previsti dalla legge. Nel commisurare l’indennità, poi, il giudice ha ritenuto di poter applicare i criteri previsti dall’art. 18 comma 5 della L. 300/70, commisurandola in dodici mesi, in relazione all’anzianità del lavoratore e tenuto conto dei dipendenti occupati, delle dimensioni dell’attività economica, del comportamento e delle condizioni delle parti. La forzatura della decisione è evidente, dal momento che non è possibile un’interpretazione di una norma costituzionalmente orientata che travalichi il significato letterale della disposizione, forzandone il contenuto non sulla base di una sua possibile lettura, ma in forza di un comunicato stampa che abbia anticipato i contenuti della sentenza di incostituzionalità che deve essere ancora depositata. Anzi, proprio il fatto che la Consulta abbia dichiarato l’illegittimità dell’art. 3 del DLgs. 23/2015 è la prova che della disposizione non fosse possibile una diversa interpretazione, che ammettesse una commisurazione discrezionale dell’indennità. La Corte, infatti, non dichiara l’incostituzionalità di una disposizione se è possibile una sua interpretazione conforme a Costituzione, che invece diventa necessaria solo quando questa sia “incompatibile con il disposto letterale della disposizione e si rilevi del tutto eccentrica e bizzarra” (Corte Cost. n. 36/2016). Purtroppo, questa sorprendente decisione, che consapevolmente disattende le disposizioni in materia di effetti di una pronuncia di incostituzionalità, è probabilmente destinata a rimanere priva di sanzione sul piano processuale, dal momento che il giudice di un eventuale giudizio di impugnazione si troverebbe a giudicare del gravame dopo il deposito della sentenza della Corte Costituzionale, attesa a giorni, e dovrebbe così disapplicare quel meccanismo automatico di determinazione dell’indennità prevista dall’art. 3 del DLgs. 23/2015 che il giudice barese ha già disatteso.

17 ottobre 2018 / Luca NEGRINI

Inizia a delinearsi lo scenario degli interventi in ambito lavoristico e previdenziale a cui il legislatore sta lavorando, in attesa della pubblicazione dei testi approvati per conoscerne gli esatti contorni. Con il comunicato stampa del Consiglio dei Ministri n. 23, il Governo ha infatti illustrato in sintesi i provvedimenti adottati nella seduta del 15 ottobre 2018. In particolare, per le materie del lavoro e della previdenza sociale, risultano rilevare:
- il decreto legge contenente disposizioni per la deburocratizzazione, la tutela della salute, le politiche attive del lavoro e altre esigenze indifferibili (descritto all’interno dello stesso comunicato come di “semplificazione”);
- il disegno di legge relativo al bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2019 e al bilancio pluriennale per il triennio 2019-2021. Secondo quanto anticipato dal comunicato stampa, il primo provvedimento (decreto legge c.d. “semplificazione”), tra le principali misure previste, per il lavoro conterrà disposizioni in materia di:
- CIGS per riorganizzazione o crisi aziendale, con la previsione della proroga degli ammortizzatori sociali per il 2018 e 2019 per le imprese con più di 100 dipendenti, che abbiano problemi occupazionali; nel comunicato è inoltre precisato che la cassa integrazione potrà essere concessa per dodici mesi per riorganizzazione aziendale e per sei mesi per il caso di crisi;
- trattamento di mobilità in deroga, con la precisazione che tale trattamento sarà concesso per dodici mesi a favore di quei lavoratori che hanno cessato o cesseranno la mobilità ordinaria o in deroga dal 22 novembre 2017 al 31 dicembre 2018, a condizione che a questi lavoratori siano applicate misure di politica attiva, e che la stessa misura si applicherà ai lavoratori dell’area di Termini Imerese e Gela che godono di tale trattamento dal 2016;
- riforma della governance dell’Agenzia nazionale per il lavoro (ANPAL);
- abolizione del libro unico del lavoro;
- semplificazione del rapporto biennale del personale;
- semplificazione in materia di imprese dello spettacolo;
- semplificazione del deposito dei contratti collettivi;
- semplificazione in materia di appalti;
- semplificazione della gestione separata. Corpose innovazioni nelle materie di lavoro e previdenza risultano poi contenute nel disegno di legge relativo al bilancio 2019, tra queste i principali interventi riguardano le seguenti misure:
- reddito di cittadinanza;
- pensione di cittadinanza;
- riforma della normativa sulle pensioni (legge Fornero). [CATENACCIO] Con riferimento a queste misure, il comunicato stampa fornisce le seguenti indicazioni:
- quanto al reddito di cittadinanza, si tratterà di “una misura universalistica di sostegno al reddito, con la previsione che nessun cittadino abbia un reddito mensile inferiore ai 780 euro, che crescono in base al numero dei componenti della famiglia”;
- sulla pensione di cittadinanza viene detto che “Le pensioni minime saranno aumentate fino a 780 euro, con una differenziazione tra chi è proprietario di un immobile e chi non lo è”;
- quanto alla terza misura (c.d. “superamento della legge Fornero”), si afferma che “Si abrogano i limiti di età per i pensionamenti previsti dalla legge Fornero, introducendo la «quota 100»: si potrà andare in pensione con 62 anni di età e 38 anni di contributi versati, favorendo così chi ha iniziato a lavorare in età molto giovane e al contempo agevolando il necessario ricambio generazionale nella Pubblica Amministrazione e nel privato. Per le donne si proroga «Opzione Donna», che permette alle lavoratrici con 58 anni, se dipendenti, o 59 anni, se autonome, e 35 anni di contributi, di andare in pensione”. Altri interventi riguardano le c.d. “pensioni d’oro” (sopra i 4.500 euro mensili) e l’introduzione di sgravi per l’assunzione dei c.d. manager “dell’innovazione”.

17 ottobre 2018 / REDAZIONE

Ai fini della TOSAP deve ritenersi soggetto passivo la società che gestisce il sistema di distribuzione comunale del gas, detenendo il possesso delle tubature e degli impianti in forza di un contratto di locazione sottoscritto con la società municipalizzata proprietaria degli stessi. È quanto stabilito dalla Cassazione con l’ordinanza n. 22097/2018. Una nota multiutility leader nei servizi ambientali, idrici ed energetici aveva impugnato un avviso di accertamento ai fini della TOSAP, con cui la concessionaria comunale aveva richiesto il pagamento dell’imposta per l’occupazione del suolo pubblico tramite le tubature e gli impianti, detenuti dalla società in forza del citato contratto di locazione con la municipalizzata che le aveva affidato, appunto, il servizio di gestione del sistema di distribuzione del gas. I giudici di merito avevano stabilito che la multiutility aveva soltanto in gestione detti beni occupanti il suolo pubblico, ma, come risultante dal contratto di locazione, essi erano di proprietà della società municipalizzata. Poiché, quindi, detti beni (reti e impianti), che provocavano l’occupazione del suolo pubblico, erano di proprietà della società del Comune, a quest’ultima toccava il pagamento della TOSAP. La Cassazione, investita della questione, richiamando la sua giurisprudenza pregressa, afferente anche all’analoga questione dell’occupazione del suolo pubblico da parte di condutture utilizzate per il servizio idrico, affidato in gestione a società terze, ha ribadito, invece, che il presupposto impositivo della TOSAP è costituito, ai sensi degli artt. 38 e 39 del DLgs. 507/1993, dalle occupazioni, di qualsiasi natura, di spazi e aree, anche soprastanti e sottostanti il suolo, appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei Comuni e delle Province, mentre sono irrilevanti gli atti di concessione o di autorizzazione relativi all’occupazione, atteso che la tassa colpisce anche le occupazioni senza titolo, trovando il tributo la sua ratio nell’utilizzazione che il singolo faccia, nel proprio interesse, di un suolo altrimenti destinato all’uso della generalità dei cittadini; in conclusione, il concetto di occupazione rilevante ai fini del tributo in oggetto è integrato dal solo fatto materiale della relazione materialmente instaurata con la cosa (cfr. Cass. nn. 21908/2017, 11882/2017). Peraltro, neppure poteva essere invocata l’esenzione prevista dall’art. 49, comma 1, lett. e), del DLgs. 507/1993, secondo cui sono esenti dalla tassa le occupazioni con impianti adibiti ai servizi pubblici nei casi in cui ne sia prevista, all’atto della concessione o successivamente, la devoluzione gratuita al Comune o alla Provincia al termine della concessione medesima; nel caso di specie, infatti, tale circostanza, oltre a non essere stata controllata, neppure emergeva dal contratto di locazione dei beni in oggetto. Né maggior successo ha avuto la richiesta di applicazione dell’esenzione di cui all’art. 49, comma 1, lett. a) del DLgs. 507/1993, relativamente alle occupazioni effettuate dallo Stato e dagli altri enti pubblici, atteso che, al riguardo, la stessa Suprema Corte aveva già stabilito in passato che la norma, perché l’esenzione possa operare, postula che l’occupazione sia posta in essere direttamente dal soggetto esente (cfr. Cass. n. 18041/2009); mentre, la multiutility non era certamente il soggetto esente. A quest’ultimo proposito, del resto, soltanto l’anno scorso, la stessa Suprema Corte, con la sentenza n. 11886/2017, aveva stabilito che, ai fini della TOSAP, rileva il fatto in sé della occupazione, indipendentemente dall’esistenza o meno di una concessione o autorizzazione, salvo che sussista una delle ipotesi di esenzione previste dalla legge. Pertanto, nel caso di sottrazione o limitazione dell’uso del suolo pubblico da parte di viadotto autostradale sopraelevato, pur in assenza della concessione o autorizzazione comunale prevista, si realizza una occupazione di fatto che è comunque tassabile, salvo che sussista una delle ipotesi di esenzione: l’occupazione in oggetto deve considerarsi propria dell’ente concessionario e va, dunque, assoggettata alla tassa, in quanto la società concessionaria è l’esecutrice della progettazione e della realizzazione dell’opera pubblica, a fronte del corrispettivo costituito dal diritto di gestire funzionalmente e di sfruttare economicamente tutti i lavori realizzati per la durata, di regola, non superiore a trenta anni. A nulla rileva il fatto che il viadotto sia di proprietà del demanio e che, al termine della concessione, anche la gestione di esso ritorni in capo allo Stato, poiché, nel periodo di durata della concessione stessa, il bene, che pure è funzionale all’esercizio di un servizio di pubblica utilità, è gestito in regime di concessione da un ente che agisce in piena autonomia e non quale mero sostituto dello Stato nello sfruttamento dei beni, non potendosi conseguentemente applicare alcuna esenzione, in quanto non si configura l’occupazione da parte dello Stato.

17 ottobre 2018 / Alessandro BORGOGLIO